Anhang zu § 8: ABC der verdeckten Gewinnausschüttung / Bilanzierungs- und Buchungsfehler

Literatur: Assmann, StBp 2007, 321; Paus, DStZ 2008, 650.

Keine verdeckte Gewinnausschüttung sind Fehler in der Buchführung, die zivilrechtlich keine Wirkung haben können.^[1] Es fehlt dann an einer Handlung, die der Gesellschaft zurechenbar ist.^[2] Diese Fehler führen zu einer falschen Bilanz, die durch eine Bilanzberichtigung zu korrigieren ist.^[3]

Buchungsfehler i. d. S. liegen vor, wenn Rücklagen auf ausstehende Einlagen gebucht werden^[4]; die Forderung der Gesellschaft auf Einzahlung des Nennkapitals erlischt dadurch nicht, die Körperschaft hat keine Vermögensminderung erlitten. Ebenso sind "Entnahmen" eines Gesellschafters zivilrechtlich nicht wirksam. Die Bilanz ist, z. B. durch Einbuchen einer Forderung gegen den Gesellschafter, zu berichtigen.^[5] Auch Fehler in der Abrechnung des Lieferungs- und Leistungsverkehrs (Rechenfehler, versehentliche Doppelbelastungen usw.) sind Fehler i. d. S. und können berichtigt werden, ohne dass eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt.

Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt aber vor, wenn der Buchungs- oder Bilanzierungsfehler den Organen der Kapitalgesellschaft (Geschäftsführer, Gesellschafterversammlung) und damit der Kapitalgesellschaft zugerechnet werden kann. Bilanzierungsfehler sind dem Geschäftsführer bzw. der Kapitalgesellschaft grundsätzlich nicht zuzurechnen, wenn sie von dem Buchhaltungspersonal bzw. einem Dritten (Steuerberater, Versicherungsmathematiker bei Pensionsrückstellungen) begangen worden sind. Sie sind der Kapitalgesellschaft jedoch zuzurechnen, wenn der Fehler auf eine bewusste Entscheidung des Organs der Kapitalgesellschaft zurückzuführen ist. Gleiches gilt, wenn die Abweichung zwischen dem rechtlich zutreffenden und dem tatsächlich gewählten Bilanzansatz so augenfällig ist, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter bei sorgsamer Durchsicht der Bilanz dies hätte bemerken müssen. Das kann insbesondere bei wesentlichen Geschäften, die den Geschäftsführer selbst betreffen, der Fall sein. Der Bilanzierungsfehler stellt dann ein Indiz dar, dass die Vereinbarung nicht ernstlich durchgeführt worden ist.^[6]

Zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führt es auch, wenn der Geschäftsführer den Buchungsfehler zugunsten eines Gesellschafters entdeckt, aber auf die Richtigstellung verzichtet. Er erlässt dann (konkludent) den Anspruch, der gegen den Gesellschafter besteht. Im Unterlassen der Berichtigung liegt dann eine "Handlung" des Geschäftsführers, die der Kapitalgesellschaft zuzurechnen ist. Es tritt eine Vermögensminderung ein, wenn der Anspruch bereits gebucht war; eine verhinderte Vermögensmehrung liegt vor, wenn noch keine Buchung erfolgt ist^[7]

Leistet der Geschäftsführer auf eine nicht bestehende Verbindlichkeit, liegt dann eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, wenn die Verbindlichkeit, wäre sie so entstanden, wie es der Geschäftsführer annimmt, gesellschaftsrechtlich veranlasst ist und daher ebenfalls eine verdeckte Gewinnausschüttung wäre.^[8]

[1] BFH v. 8.8.2001, I R 106/99, BStBl II 2003, 487, BFH/NV 2001, 1678.

[2] Rz. 301; FG Saarland v. 21.5.2001, 1 K 326/97, EFG 2001, 1233.

[3] BFH v. 24.3.1998, I R 88/97, BFH/NV 1998, 1374 für einen Irrtum des Steuerberaters über die Person des Erwerbers eines Grundstücks; FG Saarland v. 10.7.1997, 1 K 49/95, EFG 1997, 1214; Rz. 300f.

[4] BFH v. 27.3.1984, VIII R 69/80, BStBl II 1984, 717.

[5] FG Baden-Württemberg v. 27.2.1980, II 147/77, EFG 1980, 518.

[6] BFH v. 13.6.2006, I R 58/05, BStBl II 2006, 928, BFH/NV 2006, 1754 zur Passivierung einer Pensionsrückstellung für den Gesellschafter-Geschäftsführer, die um 50 % erhöht worden war, bei der die Rückstellung aber nur geringfügig erhöht ausgewiesen wurde.

[7] FG Berlin v. 23.7.2003, 9 B 9393/02, EFG 2003, 1571.

[8] Rz. 178a; BFH v. 29.4.2008, I R 67/06, BFH/NV 2008, 1621.