Anhang zu § 8: ABC der verdeckten Gewinnausschüttung / Ernsthaftigkeit und tatsächliche Durchführung der Pensionszusage

Die Pensionszusage muss ernsthaft erteilt worden sein. In der Praxis hat dieses Merkmal kaum eigenständige Bedeutung. Es ist selbstverständlich, dass eine nicht ernsthaft gemeinte Pensionszusage steuerlich nicht zu berücksichtigen ist. Nicht ernsthaft gemeinte Pensionszusagen werden aber praktisch kaum vorkommen, schon deshalb nicht, weil die beabsichtigte steuerliche Wirkung bei einer solchen Scheinzusage nicht eintreten kann. I. d. R. handelt es sich nicht um die Frage der "Ernsthaftigkeit", sondern um die der betrieblichen Veranlassung oder Angemessenheit, insbesondere um die Fälle, in denen nicht erwartet werden kann, dass die Kapitalgesellschaft die Zusage erfüllen wird. Eine nicht betrieblich veranlasste oder unangemessen hohe Pensionszusage ist i. d. R. ernsthaft vereinbart und zivilrechtlich bindend; lediglich die steuerliche Anerkennung entfällt. Der Abschluss einer Rückdeckungsversicherung ist ein Indiz für die Ernsthaftigkeit.^[1] Andererseits kann aus dem Umstand, dass keine Rückdeckungsversicherung abgeschlossen wurde, nicht gefolgert werden, die Pensionszusage sei nicht ernst gemeint.^[2] Bei Pensionszusagen für fremde Arbeitnehmer ist es durchaus üblich, keine Rückdeckungsversicherung abzuschließen; dies kann daher auch nicht im Verhältnis zum Gesellschafter-Geschäftsführer verlangt werden. Auch die Bestellung anderer Sicherheiten für die Pensionszusage (z. B. Verpfändung des Anspruchs aus der Rückdeckungsversicherung) ist nicht Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung. Damit wird die Sicherheit der Pension von der Bonität der Kapitalgesellschaft abhängig gemacht, was nicht unüblich ist.

Die Pensionszusage muss tatsächlich durchgeführt werden. Dazu gehört eine zutreffende Bilanzierung der Pensionsrückstellung. Bilanzierungsfehler sind ein Indiz für die tatsächliche Nichtdurchführung, wenn sie auf ein absichtliches Verhalten der Organe der Kapitalgesellschaft zurückzuführen oder derart augenfällig sind, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter den Fehler bei sorgsamer Durchsicht der Bilanz hätte merken müssen und der Kapitalgesellschaft daher dieser Fehler zuzurechnen ist.^[3]

Wurde die Auszahlung der Pension sowohl an das Erreichen der Altersgrenze als auch an das Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis geknüpft, wird die Pensionszusage tatsächlich nicht durchgeführt, wenn die Pension nur bei Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis oder nur bei Erreichen der Altersgrenze gezahlt wird.

[1] BFH v. 11.2.1998, I R 73/97, BFH/NV 1998, 1262.

[2] BFH v. 15.10.1997, I R 42/97, BStBl II 1999, 316; BFH v. 8.11.2000, I R 70/99, BStBl II 2005, 653, BFH/NV 2001, 866.

[3] Rz. 74; BFH v. 13.6.2006, I R 58/05, BStBl II 2006, 928, BFH/NV 2006, 1754.