Anhang zu § 8: ABC der verdeckten Gewinnausschüttung / Invalidenrente

Die einschränkenden Regelungen, die bei einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer für Pensionszusagen hinsichtlich des Pensionierungsalters gelten, sind auf Invalidenrenten nicht anzuwenden. Wird der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer arbeitsunfähig, hat er keine andere Wahl, als seine Tätigkeit und damit sein Gehalt aufzugeben und die Rente in Anspruch zu nehmen. Es liegt daher eine hinreichende Wahrscheinlichkeit dafür vor, dass die Rente bei Eintritt der Voraussetzungen in Anspruch genommen und die Kapitalgesellschaft daher belastet wird. Die Rückstellung ist daher entsprechend der Zusage zu bilden.^[1]

Die Zusage der Invalidenrente muss für die Kapitalgesellschaft allerdings finanzierbar sein. Dazu sind die Grundsätze für die Pensionszusage^[2] entsprechend anzuwenden. Außerdem muss die Zusage der Invalidenrente angemessen sein. Eine Invalidenrente i. H. v. 75 % der Bruttobezüge ohne dienstzeitabhängige Abschläge gegenüber der Altersrente ist übermäßig und daher unangemessen.^[3] Von dem Höchstbetrag von 75 % der Bruttobezüge sind daher Abschläge im Verhältnis der tatsächlichen Dienstzeit verglichen mit der zu erwartenden Dienstzeit bis zu dem regelmäßigen Pensionierungsalter zu machen. Angemessen ist die Zusage einer Invalidenrente auf jeden Fall in der Höhe, in der sie aus den durch die Zusage ersparten Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung finanziert werden kann. Das schließt jedoch eine höhere Invalidenrente nicht aus; ihre Angemessenheit ist nach den allgemeinen Grundsätzen zu beurteilen.^[4] Ist die Zusage der Invalidenrente unangemessen, ist sie nicht in vollem Umfang, sondern nur in Höhe des unangemessenen Teils eine verdeckte Gewinnausschüttung.^[5]

Nicht eindeutig geklärt ist, ob eine Invalidenrente bei teilweiser Invalidität neben dem Geschäftsführergehalt gezahlt werden kann. Ist in der Zusage die Zahlung der Invalidenrente davon abhängig gemacht, dass der Geschäftsführer zu einer Tätigkeit nicht mehr in der Lage ist, entspricht die Zahlung der Rente bei Fortsetzung der Tätigkeit für die Gesellschaft nicht der Zusage und ist daher verdeckte Gewinnausschüttung.^[6] Ist in der Zusage eine Zahlung auch bei teilweiser Invalidität vereinbart, ist unklar, ob dies steuerrechtlich anerkannt wird oder eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt. M.E. sollte die Vereinbarung auch steuerlich berücksichtigt werden, wenn das Geschäftsführergehalt um die Invalidenrente gekürzt wird und wenn die Gesamtvergütung angemessen ist.

[1] BFH v. 26.6.1962, I 188/61 S, BStBl III 1962, 399; BFH v. 15.12.1965, I 193/62, BStBl III 1966, 202; BFH v. 25.9.1968, I 19/65, BStBl II 1968, 810; FG Köln v. 9.3.1992, 7 K 3717/87, EFG 1993, 54.

[2] BMF v. 6.9.2005, IV B 7 – S 2742 – 69/05, BStBl I 2005, 875.

[3] BFH v. 28.1.2004, I R 21/03, BStBl II 2005, 841, BFH/NV 2004, 890.

[4] BFH v. 4.4.2012, I B 128/11, BFH/NV 2012, 1181.

[5] BFH v. 28.1.2004, I R 21/03, BStBl II 2005, 841, BFH/NV 2004, 890; zur Auflösung der Rückstellung s. Stichwort "Pensionszusage".

[6] BFH v. 9.11.2005, I R 89/04, BStBl II 2008, 523, BFH/NV 2006, 456 unter Ziff. 4; zweifelnd FG des Saarlandes v. 30.6.2020, 1 V 1424/19, EFG 2020, 1852, Beschwerdeverfahren wegen Insolvenzeröffnung unterbrochen, BFH v. 30.6.2021, I B 43/20, n.n. v.