Anhang zu § 8: ABC der verdeckten Gewinnausschüttung / Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit

Literatur: Knocks, Wpg 1979, 128; ders., Wpg 1980, 245; Mies, Wpg 1980, 443; Schloßmacher, DB 1999, 1573; Pel, DB 2004, 1065

Ein VVaG ist ein Verein, dessen Mitglieder sich zur gemeinsamen Deckung von (versicherten) Schäden zusammengeschlossen haben.^[1] Die Mitgliedschaft im VVaG ist an das Bestehen eines Versicherungsverhältnisses gebunden.^[2] Der Aufwand zur Deckung der versicherten Schäden wird auf die Mitgliedergemeinschaft umgelegt; nach § 24 VAG sind die den Mitgliedern auferlegten Beiträge (laufende Beiträge oder Umlagen nach Bedarf) so zu bemessen, dass sie die Ausgaben des VVaG decken.

Für den VVaG gelten die Regeln über die verdeckte Gewinnausschüttung. Die Mitglieder des VVaG haben eine Stellung, die der von Gesellschaftern einer Kapitalgesellschaft entspricht. Die Regeln über die verdeckte Gewinnausschüttung sind daher ohne Modifikationen anwendbar.^[3] Besondere Probleme entstehen jedoch, da bei einem VVaG die Versicherungsnehmer (Leistungsempfänger auf betrieblicher Grundlage) und die Inhaber des Mitgliedschaftsrechts (Leistungsempfänger auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage) regelmäßig identisch sind. Es ergibt sich damit, anders als bei anderen Versicherungsunternehmen, die Notwendigkeit, die versicherungstechnischen, betrieblichen Leistungsbeziehungen von den mitgliedschaftsrechtlichen Leistungsbeziehungen abzugrenzen. Dabei kann der VVaG dem Versicherten (Mitglied) steuerunschädlich diejenigen Vorteile zufließen lassen, die auch ein anderes Versicherungsunternehmen denjenigen Versicherungsnehmern, die nicht Gesellschafter sind, zuwenden kann. Das betrifft insbesondere die Beitragsrückerstattungen aus dem versicherungstechnischen Überschuss nach § 21 KStG.

Darüber hinaus besteht bei einem VVaG die Möglichkeit, dass auch Überschüsse aus dem nicht versicherungstechnischen Geschäft den Mitgliedern zugutekommen, etwa indem die sonst erforderlichen Beiträge und Umlagen gemindert werden. Aus § 21 KStG, wonach steuerunschädliche Beitragsrückerstattungen nur aus dem versicherungstechnischen Überschuss möglich sind, ist zu folgern, dass Überschüsse aus dem nicht versicherungstechnischen Geschäft dem Versicherungsnehmer nicht zustehen. Hierbei handelt es sich um Gewinn des Versicherungsunternehmens, der den Mitgliedern nur durch offene oder verdeckte Gewinnausschüttung zufließen kann. Der VVaG muss seinen versicherungstechnischen Aufwand zeitnah durch die Mitglieder decken lassen. Tut er dies nicht, sondern gleicht er diesen Aufwand durch Erträge aus dem nicht versicherungstechnischen Geschäft (z. B. Erträge aus Kapitalanlagen) aus und mindert er dadurch die Beiträge oder Umlagen, wendet er den Mitgliedern diese Überschüsse ohne Gewinnverwendungsbeschluss und damit verdeckt zu.^[4] Zinseinnahmen aus der Anlage von Beiträgen und Umlagen gehören zu den versicherungstechnischen Erträgen und können daher steuerunschädlich zur Minderung der Beiträge und Umlagen verwandt werden.^[5] GewSt-Erstattungen gehören aber zu den Einnahmen aus dem nicht versicherungstechnischen Geschäft.

Zulässig ist der Ausgleich eines versicherungstechnischen Fehlbetrags einer Sparte mit dem versicherungstechnischen Überschuss einer anderen Sparte. Der Ausgleich des Fehlbetrags eines Jahrs mit dem Überschuss eines anderen Jahrs ist nur zeitnah möglich Grundsätzlich ist der Fehlbetrag eines Jahrs von den Mitgliedern zu decken. Die Verwaltung sieht von der Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung ab, wenn der versicherungstechnische Verlust eines Jahrs innerhalb von 3 Jahren ausgeglichen wird. Die Rspr. hat das als angemessene Abgrenzung im Billigkeitswege angesehen.^[6]

[1] Solidargemeinschaft; § 1 KStG Rz. 36ff.

[2] § 176 S. 2 VAG.

[3] BFH v. 13.11.1992, I R 45/90, BStBl II 1992, 429.

[4] BFH v. 13.3.1963, I 248/61 U, BStBl III 1963, 244; BFH v. 14.7.1976, I R 239/73, BStBl II 1976, 731; BFH v. 13.11.1991, I R 45/90, BStBl II 1992, 429.

[5] BFH v. 26.6.1968, I 127/65, BStBl II 1969, 12.

[6] BFH v. 13.11.1991, I R 45/90, BStBl II 1992, 429; FG Hamburg v. 23.11.1989, II 133/87, EFG 1990, 443.