Anschaffungskosten nach HGB und EStG / 2.5 Abgrenzung von den Herstellungskosten

2.5.1 Grundsatz

Rz. 32

Bei der Anschaffung wird ein bestehendes Wirtschaftsgut erworben,^[1] bei der Herstellung wird ein noch nicht existentes oder nicht in dieser Form bestehendes Wirtschaftsgut geschaffen, umgebaut oder zu einem neuen Wirtschaftsgut zusammengebaut.^[2]

Rz. 33

Anschaffungskosten werden aufgewendet, um ein Wirtschaftsgut von der fremden in die eigene Verfügungsmacht zu überführen. Im Unterschied zu den Herstellungskosten gehören hierzu grundsätzlich nicht die betrieblichen Gemeinkosten.^[3]

[1] BFH, Urteil v. 2.9.1988, III R 53/84, BFHE S. 154, 413, BStBl 1988 II S. 1009.

[2] Stobbe, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 6 EStG Rz. 165, Stand: 8/2021, m. w. Nw.

[3] Vgl. § 255 Abs. 1 HGB; Schubert/Gadek, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 12. Aufl. 2020, § 255 HGB Rz. 28.

2.5.2 Abgrenzung der anschaffungsnahen Aufwendungen

Rz. 34

Bei anschaffungsnahen Aufwendungen ist besonders sorgfältig abzugrenzen,

• ob sie den Vermögensgegenstand nach seinem Erwerb in einen betriebsbereiten Zustand versetzen (Anschaffungskosten) oder
• ob sie ihn über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehend wesentlich verbessern (Herstellungskosten).

Aufwendungen nach Erwerb eines Vermögensgegenstands
I	II	III
Herstellung eines neuen Vermögensgegenstands durch Umgestaltung des bisherigen. Erweiterung des bisherigen Vermögensgegenstands durch Umbau oder Anbau	Wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstands über seinen ursprünglichen Zustand hinaus	Versetzen des Vermögensgegenstands in einen betriebsbereiten Zustand
Herstellungskosten	Herstellungskosten	Anschaffungskosten

In den Fällen der Spalte I sind eindeutig Herstellungskosten gegeben. Abgrenzungsschwierigkeiten zwischen Erhaltungsaufwendungen auf der einen Seite und Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf der anderen Seite sind aber in den Fällen der Spalten II und III möglich. In diesen Fällen können Instandhaltungs- oder Modernisierungsaufwendungen

• Herstellungskosten sein, wenn sie den erworbenen Gegenstand über seinen ursprünglichen Zustand hinaus wesentlich verbessern (Spalte II) oder
• Anschaffungskosten sein, wenn sie den erworbenen Gegenstand erst in einen betriebsbereiten Zustand versetzen (Spalte III) (vgl. auch Rz. 31 zu § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG).

2.5.3 Abgrenzung bei unentgeltlichem und teilentgeltlichem Erwerb

Rz. 35

Bei einem unentgeltlichen Erwerb und bei einem teilentgeltlichen Erwerb hinsichtlich des unentgeltlichen Teilerwerbs^[1] fehlt es grundsätzlich an Anschaffungskosten. Soweit daher ein Gebäude unentgeltlich erworben wird, können Aufwendungen des Erwerbers, die das Gebäude in einen betriebsbereiten Zustand versetzen, daher keine Anschaffungskosten sein. Sie sind entweder Erhaltungsaufwendungen oder Herstellungskosten.^[2]

Der BFH stellt in seiner Entscheidung vom 9.7.2013 klar, dass auch bei einem unentgeltlichen Erwerb Anschaffungsnebenkosten im Wege der AfA abziehbar seien, weil sie der Überführung des Gegenstands von der fremden in die eigene Verfügungsmacht dienten.^[3]

[1] § 516 Abs. 1 BGB.

[2] BMF, Schreiben v. 18.7.2003, IV C 3 – S 2211 – 94/03, BStBl 2003 I S. 386, Rz. 15 und 16; a. A. Niehus/Wilke, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 6 EStG Rz. 1421, Stand: 8/2021.

[3] BFH, Urteil v. 9.7.2013, IX R 43/11, DB 2013 S. 2121 ff.

2.5.4 Erworbene Gebäudegrundstücke

Rz. 36

Nach der Rechtsprechung des BFH^[1] ist bei erworbenen Gebäudegrundstücken zunächst festzustellen, ob das Gebäude bereits beim Erwerb^[2] in einem betriebsbereiten Zustand war.

• War das nicht der Fall, sind nach dem Erwerb anfallende Instandhaltungs- oder Modernisierungsaufwendungen entweder Anschaffungskosten oder Erhaltungsaufwendungen.
• War das Gebäude schon beim Erwerb betriebsbereit, können anschließende Instandhaltungs- oder Modernisierungsaufwendungen entweder Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwendungen sein.

Es ergibt sich daher für Aufwendungen, die nach dem Erwerb eines Gebäudegrundstücks anfallen, folgende Prüfungsreihenfolge:

Prüfungsreihenfolge
1.	Ist das Gebäude oder sind selbstständige Gebäudeteile nach dem Erwerb schon betriebsbereit (Siehe Rz. 16 ff.)? Ja: Prüfung zu Nr. 2 Nein: Anschaffungskosten (oder ggf.) Erhaltungsaufwendungen
2.	Haben die Aufwendungen das Gebäude oder selbstständige Gebäudeteile über den ursprünglichen Zustand hinausgehend wesentlich verbessert? Ja: Herstellungskosten Nein: Erhaltungsaufwendungen

Bei anschaffungsnahen Aufwendungen kommt es nach der neuen Rechtsprechung des BFH nicht auf die Nähe zum Erwerbszeitpunkt und auch nicht auf die Höhe der Aufwendungen an.

[1] BFH, Urteil v. 12.9.2001, IX R 39/97, DB 2002 S. 1297, IX R 52/00, DB 2002 S. 1301, BStBl 2003 II S. 569; BFH, Urteil v. 20.8.2002, IX R 70/00, BFHE S. 200, 227, BStBl 2003 II S. 585.

[2] Siehe Rz. 6.