Anschaffungskosten nach HGB und EStG / 6 Zuschüsse

6.1 Erfolgswirksame und erfolgsneutrale Behandlung

6.1.1 Erfolgswirksame Behandlung

Rz. 71

Der Zuschuss wird erfolgswirksam behandelt durch Buchung als Betriebseinnahme. Er zählt dann zu den Anschaffungskosten und erhöht damit die Bemessungsgrundlage für die Abschreibungen.

Praxis-Beispiel

Das Fabrikationsunternehmen F schafft im Januar 01 eine Maschine für 500.000 EUR zuzüglich 95.000 EUR USt an. Aus öffentlichen Mitteln wird ein Zuschuss in Höhe von 100.000 EUR gewährt, weil durch die Anschaffung neue Arbeitsplätze geschaffen werden. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der Maschine beträgt 10 Jahre.

Bei erfolgswirksamer Behandlung wird gebucht:

1)	Maschinen	500.000 EUR
	Vorsteuer	95.000 EUR
	an Verbindlichkeiten	595.000 EUR
2)	Bank	100.000 EUR
	an Ertrag aus Investitionszuschuss	100.000 EUR
3)	Abschreibung	50.000 EUR
	an Maschinen	50.000 EUR

6.1.2 Erfolgsneutrale Behandlung

Rz. 72

Wird der Zuschuss erfolgsneutral behandelt, wird er nicht als Betriebseinnahme gebucht und auch nicht den Anschaffungskosten zugerechnet. Er gehört dann auch nicht zur Bemessungsgrundlage für die Abschreibungen.

Bei erfolgsneutraler Behandlung wird im vorstehenden Beispiel gebucht:

1)	Maschinen	500.000 EUR
	Vorsteuer	95.000 EUR
	an Verbindlichkeiten	595.000 EUR
2)	Bank	100.000 EUR
	an Maschinen	100.000 EUR
3)	Abschreibungen	40.000 EUR
	an Maschinen	40.000 EUR

Der Zuschuss wird also als Anschaffungskostenminderung im Sinne von § 255 Abs. 1 Satz 3 HGB behandelt.

Rz. 73

Anstelle der Kürzung der Anschaffungskosten ist es auch zulässig, die Anschaffungskosten des Anlagegegenstands bei seinem Zugang nicht zu kürzen, sondern die Zuschüsse in einen gesonderten Passivposten einzustellen. Die Zulässigkeit ergibt sich aus § 265 Abs. 5 Satz 2 HGB. Aus der Postenbezeichnung muss ersichtlich sein, welcher Art die darin erfassten Zuwendungen sind, z. B. Sonderposten für Investitionszuschüsse zum Anlagevermögen. Der Sonderposten ist parallel zu den Abschreibungen aufzulösen.^[1] In diesem Fall wird im vorstehenden Beispiel anstelle der Buchung 2) gebucht:

2)	Bank	100.000 EUR
	an Sonderposten für Investitionszuschüsse	100.000 EUR

In diesem Fall werden also die Anschaffungskosten nicht gemindert, sodass von den ungekürzten Anschaffungskosten von 500.000 EUR abgeschrieben wird:

3)	Abschreibungen	50.000 EUR
	an Maschinen	50.000 EUR

Es ist zusätzlich parallel zu den Abschreibungen der Sonderposten aufzulösen:

4)	Sonderposten für Investitionszuschüsse	10.000 EUR
	an Ertrag aus der Auflösung des Sonderpostens für InvZ	10.000 EUR

Rz. 74

Im Ergebnis werden so im Laufe der Nutzungsdauer des Anlagegegenstandes Aufwendungen in gleicher Höhe wie bei der ersten Alternative angesetzt. Es werden aber die Anschaffungskosten in ungekürzter Höhe ausgewiesen. Diese Darstellung wird bei umfangreichen Zuschussfinanzierungen wegen des dadurch verbesserten Einblicks in die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Vorzug gegenüber der Minderung der Anschaffungskosten gegeben.^[2]

[1] IDW, WP Handbuch, 17. Aufl. 2021, F 112 f. m. w. N.

[2] HFA 1/1984 i. d. F. 1990, Bilanzierungsfragen bei Zuwendungen, dargestellt am Beispiel finanzieller Zuwendungen der öffentlichen Hand, Punkt 2.

6.2 Handelsrecht

6.2.1 Private Zuschüsse

6.2.1.1 Ziel der Zuschussleistung für den Zuschussgeber

Rz. 75

Unternehmen können von privater Seite Zuwendungen oder Vergünstigungen gewährt werden. Zuwendende können Dritte oder Gesellschafter sein. Werden die Zuschüsse im Rahmen einer Geschäftsbeziehung unter fremden Dritten gewährt, beruhen sie grundsätzlich auf einem wirtschaftlichen Austauschverhältnis. Der Zuschussgeber erwartet, dass ein in seinem Interesse liegendes Ziel mit der Leistung des Zuschussempfängers gefördert oder erfüllt wird.^[1]

Praxis-Beispiel

Produktionsunternehmen P soll für Unternehmer U bestimmte Erzeugnisse fertigen. Hierfür sind Spezialformen erforderlich. Zur Beschaffung der Formen gewährt U dem P einen Zuschuss.

[1] IDW HFA 2/1996 i. d. F. 2013, Zur Bilanzierung privater Zuschüsse, Punkt 1.

6.2.1.2 Wahlrecht für den Zuschussempfänger

Rz. 76

Wird der Zuschuss mit einer bindenden, auch im Interesse des Zuwendenden liegenden Zweckbestimmung für die Investition gewährt, besteht für den Empfänger ein Wahlrecht,^[1]

• die Anschaffungskosten des Investitionsgegenstandes um den Zuschuss zu vermindern und nur von den geminderten Anschaffungskosten abzuschreiben (erfolgsneutrale Behandlung, siehe Rz. 72 f.) oder
• die Anschaffungskosten des Investitionsgegenstandes um den Zuschuss zu erhöhen und von den erhöhten Anschaffungskosten abzuschreiben (erfolgswirksame Behandlung, siehe Rz. 71).

[1] Schubert/Gadek, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 12. Aufl. 2020, § 255 HGB Rz. 118.

6.2.1.3 Zuschuss Teil der Gegenleistung des Zuschussempfängers

Rz. 77

Stellt der Zuschuss nach den Parteivereinbarungen Entgelt für die künftige Leistung des Zuschussempfängers dar, ist er als Teil der Gegenleistung zu passivieren.^[1]

Praxis-Beispiel

Unternehmer M hat in dem von V zu errichtenden Gebäude Geschäftsräume gemietet und einen verlorenen Baukostenzuschuss geleistet. Der Baukostenzuschuss gehört beim Vermieter V zu den Einnahmen und mindert nicht die Herstellungskosten des Gebäudes.^[2]

[1] Schubert/Gadek, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 12. Aufl. 2020,§ 255 HGB Rz. 118; vgl. auch IDW HFA 2/1996 i. d. F. 2013, Zur Bilanzier...