Leitsatz
1. Veräußert ein Steuerberater seinen Mandantenstamm als (einzige) wesentliche Betriebsgrundlage, behält sich aber einzelne von ihm auch künftig betreute Mandate zurück und/oder ist er für den Erwerber des Mandantenstamms weiterhin als Steuerberater selbstständig tätig, kann er im Jahr vor der beabsichtigten Veräußerung eine sog. Ansparrücklage bilden, sofern unter den gegebenen Umständen noch mit einer Anschaffung der bezeichneten Wirtschaftsgüter für den "Restbetrieb" zu rechnen ist.
2. Eine Ansparrücklage kann insbesondere nicht mehr gebildet werden, wenn die voraussichtlich im "Restbetrieb" ausgeübte Tätigkeit nicht mehr der in der bisherigen Steuerberaterpraxis ausgeübten entsprechen wird, mangels Gewinnerzielungsabsicht der "Restbetrieb" voraussichtlich eine sog. Liebhaberei sein wird oder das anzuschaffende Wirtschaftsgut aufgrund seiner voraussichtlich überwiegenden privaten Nutzung nicht zum notwendigen oder gewillkürten Betriebsvermögen des "Restbetriebs" gehören wird.
Normenkette
§ 7g Abs. 3 EStG
Sachverhalt
Der Kläger ist Steuerberater. Er veräußerte am 30.01.2004 mit Wirkung zum 01.05.2004 seine Steuerberaterpraxis, d.h. den Mandantenstamm. Er behielt bei einem Kaufpreis von 230 000 € einen Teil der Mandate, der mit 2 500 € bewertet wurde, zurück. Die Einrichtungsgegenstände wurden überwiegend an Dritte verkauft und zum Teil vom Kläger in seiner in seinem Wohnhaus fortgeführten Tätigkeit genutzt.
Der Kläger war verpflichtet, für die Dauer von 12 Monaten in einem bestimmten Umfang zur Erhaltung des Mandantenstamms für den Erwerber tätig zu werden. Diese Tätigkeit war mit dem Kaufpreis abgegolten.
Der Kläger machte in seiner Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG für das Jahr 2003 eine Ansparabschreibung nach § 7g Abs. 3 EStG für die Anschaffung eines Pkw mit voraussichtlichen Anschaffungskosten i.H.v. 53 430 € und eines Laptops mit Anschaffungskosten von 1 570 € geltend. Er erzielte ab Mai 2004 aus seiner selbstständigen Tätigkeit als betriebswirtschaftlicher Berater, Vermögensberater, Hausverwalter und Steuerberater Einnahmen i.H.v. 7 035 €.
Das FA erkannte wegen der Praxisveräußerung die Ansparrücklage für den Pkw nicht an.
Das FG wies die Klage ab (EFG 2007, 247). Die Ansparrücklage betreffe einen Betrieb, von dem im Zeitpunkt der Rücklagenbildung festgestanden habe, dass der Kläger ihn aufgeben werde. Werde ein Betrieb geringfügig fortgeführt, handle es sich um einen neuen, anderen Betrieb als den, für den die Ansparrücklage gebildet worden sei.
Entscheidung
Die Revision des Klägers führte zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung an das FG. Der BFH führte aus:
Werde ein Steuerpflichtiger nach der Betriebsveräußerung unter Einsatz des zurückbehaltenen, nicht wesentlichen Betriebsvermögens weiterhin in derselben Art wie bisher tätig, begründe er keinen anderen Betrieb, sondern führe den bisherigen fort. Die Bildung einer Ansparrücklage sei in diesem Fall zulässig, sofern unter den gegebenen Umständen noch mit einer Anschaffung der betreffenden Wirtschaftsgüter für den Restbetrieb zu rechnen sei.
Im Streitfall könne auf der Grundlage der bisherigen tatsächlichen Feststellungen nicht festgestellt werden, ob der Kläger der Art nach wie bisher tätig gewesen sei oder eine andersartige Tätigkeit ausgeübt habe.
Es sei auch zu klären, ob der anzuschaffende Pkw nach der Betriebsveräußerung nur in geringem Umfang betrieblich genutzt werden würde und deswegen als notwendiges Privatvermögen zu qualifizieren wäre (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 02.10.2003, IV R 13/03, BFH-PR 2004, 52).
Eine Ansparrücklage scheide auch aus, wenn die in geringem Umfang fortgeführte Tätigkeit mangels Gewinnerzielungsabsicht als Liebhaberei und nicht als "Betrieb" zu beurteilen wäre.
Hinweis
1. Nach § 7g Abs. 3 EStG in der für das Streitjahr 2003 geltenden Fassung können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts i.S.d. Abs. 1 eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden (Ansparabschreibung). Die Rücklage darf 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs anschaffen oder herstellen wird.
2. Nach der Rechtsprechung des BFH kann der Steuerpflichtige eine Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG i.d.R. nicht mehr bilden, wenn er im Zeitpunkt des Einreichens des entsprechenden Jahresabschlusses bei der Finanzbehörde bereits den Entschluss gefasst hat, seinen Betrieb zu veräußern oder aufzugeben. Denn die Ansparrücklage ist auf den konkreten Betrieb bezogen. Bei einer geplanten Betriebsveräußerung oder -aufgabe ist regelmäßig nicht mehr mit der Anschaffung oder Herstellung zu rechnen (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 20.12.2006, X R 42/04, BFH/NV 2007, 883).
3. Für eine tarifbegünstigte Betriebsveräußerung (§§ 18 Abs. 3, 16, 34 EStG) reicht es nach ständiger Rechtsprechung aus, dass die wesentlichen Betriebsgrundlagen veräuße...