Auslandsbeteiligungen: Steuerliche Meldepflichten / 2.2 Einzelheiten zu den Meldepflichten

In § 138 Abs. 2 AO sind nunmehr 4 Sachverhalte aufgeführt, bei deren Vorliegen eine Meldung an das zuständige Finanzamt erfolgen muss.^[1] Diese Sachverhalte werden ergänzt durch den neuen § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 AO, der für alle vier vorstehend aufgeführten Sachverhalte gilt. Gemeinsam ist den meldpflichtigen Vorgängen der erforderliche Bezug zum Ausland. Zu beachten ist, dass die in der Bestimmung genannten Vorgänge abschließend sind. Eine analoge Anwendung der Regelungen für in § 138 Abs. 2 AO nicht genannte, aber ähnliche Sachverhalte scheidet aus, da der Gesetzgeber offensichtlich keine Regelungslücke gelassen hat, was erforderlich für eine Rechtsanalogie wäre.^[2]

[1] § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bis 4 AO.

[2] Vgl. Kämper, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 138 AO Rz. 17; Brandis, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 138 AO Rz. 5; Haselmann, in Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 138 AO Rz. 13.

2.2.1 Gründung oder Erwerb eines Betriebs oder einer Betriebsstätte

Nach § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO besteht eine Anzeigepflicht bei Gründung und Erwerb eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Ausland. Hierunter ist nach allgemeiner Auffassung auch die Verlagerung eines solchen Betriebs oder einer Betriebsstätte vom Inland in das Ausland zu verstehen^[1] aber auch etwa die Verlagerung eines Betriebs oder eine Betriebsstätte von einem Ausland in einen anderen ausländischen Staat.^[2] Die Größe des Betriebs oder der Betriebsstätte spielt keine Rolle. Die Anzeigepflicht besteht stets. Da § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 AO allgemein gilt, ist nunmehr auch die wirtschaftliche Tätigkeit des Betriebs oder der Betriebsstätte zu übermitteln.

Fraglich könnte allerdings sein, auf welchen Betriebsstättenbegriff im Rahmen des § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO abzustellen ist. Die Finanzverwaltung hat sich hierzu – soweit ersichtlich – ebenso wenig geäußert, wie sich zu dieser Frage Stellungnahmen in der Literatur finden.^[3] Gelten muss dabei jedoch im Rahmen des § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO der Betriebsstättenbegriff des § 12 AO.^[4]

Diese Auffassung hat der BFH bestätigt. Der Betriebsstättenbegriff nach dem DBA findet hiernach nur im Rahmen des jeweiligen DBA Anwendung.^[5]

[1] Vgl. Brandis, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 138 AO Rz. 5; Schallmoser, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 138 AO Rz. 26.

[2] Vgl. Kämper, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 138 AO Rz. 18; Haselmann, in Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 138 AO Rz. 17.

[3] Denkbar sind der Betriebsstättenbegriff nach § 12 AO, der des jeweiligen ausländischen Rechts oder der nach Art. 5 OECD-MA, der regelmäßig enger ist als der nach nationalem Recht.

[4] Dieser Ansicht auch Brandis, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 138 AO Rz. 6a; Schallmoser, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 138 AO Rz. 36; Kämper, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 138 AO Rz. 18.

[5] BFH, Urteil v. 20.7.2016, I R 50/15, BStBl 2017 II S. 230; auch AEAO zu § 12 AO.

2.2.2 Beteiligung an einer ausländischen Personengesellschaft

§ 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO bestimmt eine Meldepflicht für die Beteiligung eines Steuerinländers an einer ausländischen Personengesellschaft. Hierbei gibt es nach dem ausdrücklichen Gesetzeswortlaut keine Mindestbeteiligungsquote, bei deren Überschreiten es zu einer Meldepflicht kommt. Damit ist jede Beteiligung an einer ausländischen Personengesellschaft anzeigepflichtig.

Unter einer ausländischen Personengesellschaft wird dabei eine Gesellschaft verstanden, die nach deutschem Rechtsverständnis eine Personengesellschaft ist.^[1] In Zweifelsfällen kann hierzu auf die Grundsätze zurückgegriffen werden, die das BMF in seinem Schreiben vom 19. März 2004 dargelegt hat.^[2] Anhand der in diesem sogenannten LLC-Erlass genannten Kriterien kann ermittelt werden, ob nach deutschem Rechtsverständnis eine Personengesellschaft oder eine Körperschaft vorliegt.

Da § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 5 AO allgemein gilt, ist nunmehr auch die wirtschaftliche Tätigkeit der ausländischen Personengesellschaft an die Finanzverwaltung zu übermitteln.^[3]

[1] Schallmoser, in HHSp, AO/FGO, § 138 AO Rz. 38; Brandis, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 138 AO Rz. 6b; Kämper, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 138 AO Rz. 19.

[2] Vgl. BMF, Schreiben v. 19.3.2004, IV B 4 – S – 1301 – USA – 22/04, BStBl 2004 I S. 411; Steuerliche Einordnung der nach dem Recht der Bundesstaaten der USA gegründeten Limited Liability Company.

[3] Schallmoser, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 138 AO Rz. 38.

2.2.3 Erwerb von Anteilen an einer ausländischen Kapitalgesellschaft

§ 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO^[1] normiert eine dritte Meldepflicht beim Erwerb von Anteilen an einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i. S. v. § 2 Nr. 1 KStG durch einen Steuerinländer. Zu melden sind dabei unter den weiteren unten darstellten Voraussetzungen alle Beteiligungen an allen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben.^[2]

Die Frage, wann bei einer ausländischen Körperschaft von einer Körperschaft i. S. d. § 2 Nr. 1 KStG auszugehen ist, ist – wie bei Personengesellschaften – in Zweifelfällen anhand eines Rechtstypenvergleichs mit inländischen Körperschaften zu beantworten.^[3]

Anders als bei Personengesellschaften ist nach § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr....