Außergewöhnliche Belastungen allgemeiner und besonderer Art / 2.3 Außergewöhnlichkeit

Es muss sich um größere Aufwendungen handeln, als sie der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommens- und Vermögensverhältnisse sowie gleichen Familienstands entstehen. Durch das Tatbestandsmerkmal "größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen" soll nicht ausgedrückt werden, dass sehr hohe Beträge stets als außergewöhnlich anzusehen wären. Vielmehr ist der Wortlaut dahin zu verstehen, dass Aufwendungen abziehbar sind, die der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen nicht entstehen.^[1] Da z. B. globale Katastrophen (Klimaerwärmung, Reaktorunfall) nahezu alle Steuerpflichtigen treffen, kann insoweit das Merkmal der Außergewöhnlichkeit fehlen.^[2] Es müssen somit einer kleinen Minderheit Sonderaufwendungen erwachsen, durch deren Abzug die Besteuerung an die persönliche Leistungsfähigkeit und an das für die Besteuerung disponible Einkommen des Steuerpflichtigen angepasst werden soll. Denn durch den Grundfreibetrag ist typisierend das allgemeine Existenzminimum abgegolten, nicht die aufgrund außergewöhnlicher Umstände im Einzelfall erwachsenen Sonderbelastungen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen. Deshalb wird verlangt, dass neben der außergewöhnlichen Höhe der Aufwendungen als solche auch das die Aufwendungen auslösende Ereignis außergewöhnlich sein muss.^[3] Die Aufwendungen müssen danach auch der Art und dem Grunde nach außerhalb des Üblichen liegen.

Aus dem Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen sind deshalb die üblichen Aufwendungen der privaten Lebensführung, z. B. Kosten der Unterbringung und Verpflegung, die in i.Hd. Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten sind. ­Entstehen jedoch durch außergewöhnliche und zwangsläufige Umstände höhere Aufwendungen dieser Art als der Mehrzahl der Steuerpflichtigen, wie insbesondere bei einer behinderungs- oder krankheitsbedingten Unterbringung in einem Heim^[4], können ausnahmsweise auch diese Mehrkosten zu berücksichtigen sein.^[5]

Auch vergebliche Zahlungen für den Erwerb eines Grundstücks und die Erstellung eines selbst zu nutzenden Einfamilienhauses wurden u. a. mangels Außergewöhnlichkeit der Aufwendungen nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt.^[6] Der BFH stellt entscheidend darauf ab, dass der Erwerb eines Einfamilienhauses typischerweise das Existenzminimum nicht berührt und deshalb steuerlich als Vorgang der normalen Lebensführung und nicht als außergewöhnliches Ereignis erscheint. Es ist fraglich, ob dies bei einem (selbstbewohnten) Eigenheim stets zutrifft.

Nicht zu berücksichtigen sind dementsprechend Aufwendungen, mit denen typische und damit nicht außergewöhnliche Lebenshaltungskosten beglichen werden, d. h. die für typische Vorgänge der Lebensführung entstehenden Kosten.^[7] Gleichfalls ausgeschlossen sind alle ­Aufwendungen, die über die Schaffung der Mindestvoraussetzungen für ein menschenwürdiges Dasein ­hinausgehen.^[8] Diese Auslegung erfordert in jedem Einzelfall eine soziale Wertung dahin gehend, ob die Aufwendungen und das sie auslösende Ereignis außerhalb der normalen Lebensführung liegen, sodass nach Sinn und Zweck des § 33 EStG eine steuermindernde Berücksichtigung angemessen erscheint. Diese Wertung wird sich den stets verändernden sozialen Verhältnissen anpassen müssen.^[9]

Typische allgemeine Lebensführungskosten sind z. B. Aufwendungen für einen Wohnungswechsel, für die Anschaffung von Haushaltsgeräten, für die Wohnungsmodernisierung, für die Reise zu einer Beerdigung, für die Einrichtung eines Hausstands, für den Besuch von Angehörigen, für die Beseitigung von Baumängeln^[10] usw. Solche Ereignisse können aber außergewöhnlich sein, wenn sie aufgrund besonderer Umstände eintreten, z. B. der Umzug in eine leichter erreichbare Wohnung wegen eines gelähmten Kindes oder Mietzahlungen, wegen vorübergehender Unbewohnbarkeit der bisherigen Wohnung.^[11]

[1] Schmidt/Loschelder, EStG-Kommentar, § 33 Rz. 9.

[2] Kanzler, FR 1993 S. 698.

[3] Schmidt/Loschelder, EStG-Kommentar, § 33 Rz. 12.

[4] BFH, Urteil v. 24.2.2000, III R 80/97, BFH/NV 2000 S. 908, BStBl 2000 II S. 294; BFH, Urteil v. 14.11.2013, VI R 20/12, BStBl 2014 II S. 456.

[5] BFH, Urteil v. 23.5.2002, III R 24/01, BFH/NV 2002 S. 1227, BStBl 2002 II S. 567.

[6] BFH, Urteil v. 3.3.2005, III R 12/04, BFH/NV 2005 S. 1287.

[7] H 33.1–33.4 EStH "Außergewöhnlichkeit".

[8] BFH, Beschluss v. 2.6.2015, VI R 30/14, BStBl 2015 II S. 775.

[9] Schmidt/Loschelder, EStG-Kommentar, § 33 Rz. 12.

[10] BFH, Beschluss v. 28.3.2018, VI B 106/17, BFH/NV 2018 S. 716.

[11] BFH, Urteil v. 21.4.2010, VI R 62/08, BStBl 2010 II S. 956.