Beirat in der GmbH: Rechte und Pflichten / 9.2 Steuerrechtliche Aspekte

9.2.1 Die Behandlung der Vergütung bei der GmbH

Beiratsvergütungen stellen zwar grundsätzlich abzugsfähige Betriebsausgaben dar, doch schreibt § 10 Nr. 4 KStG vor, dass "die Hälfte der Vergütungen jeder Art, die u. a. an Mitglieder des Aufsichtsrats, Verwaltungsrates oder andere mit der Überwachung der Geschäftsführung beauftragte Personen" nicht abziehbare Betriebsausgaben sind.

Entscheidend für die Anwendung der Vorschrift ist, dass der Empfänger der Vergütung eine Überwachungsfunktion wahrnimmt.^[1] Den Begriff der Überwachung legt die Finanzrechtsprechung weit aus, entscheidend ist, ob der Schwerpunkt in der Überwachungsaufgabe liegt.^[2] Hat der Beirat eine einem Aufsichtsrat vergleichbare Funktion, greift daher das teilweise Abzugsverbot und umfasst alle Vergütungsbestandteile. Eine Aufteilung in einen der Überwachungsfunktion und einen der Beratungsfunktion zuzurechnenden Anteil ist unzulässig. Hat der Beirat dagegen ausschließlich beratende Funktion, ist § 10 Nr. 4 KStG nicht anzuwenden.

Praxis-Tipp

Aufgaben abgrenzen!

Aufgrund der Abzugsbeschränkung sollten Sie unbedingt gesondert zu honorierende Aufgaben von Beiratsmitgliedern, z. B. Aufträge zur Rechts- und Steuerberatung, eindeutig von der Beiratstätigkeit abgrenzen und auf eine besondere rechtliche Grundlage stellen. Unter diesen Voraussetzungen kann das Honorar dann in vollem Umfang als Betriebsausgabe angesetzt werden. Bedenken Sie jedoch, dass bei Anwendung des § 114 AktG Beratungs- und Dienstverträge mit Aufsichtsräten der Zustimmung des Aufsichtsrats bedürfen. Diese Vorschrift gilt auch für den Aufsichtsrat einer GmbH. Bei einem fakultativen Aufsichtsrat kann die Satzung die Anwendung des § 114 AktG ausschließen.

Das teilweise Abzugsverbot erfasst "Vergütungen jeder Art", d. h. Tage-, Sitzungs- und Reisegelder, Sachzuwendungen sowie Aufwandsentschädigungen, soweit es sich nicht um dem einzelnen Beiratsmitglied aus seiner Tätigkeit tatsächlich erwachsene und erstattete Aufwendungen handelt. Zu Letzteren gehört insbesondere der Ersatz von Reisekosten.

Der Beirat tritt grundsätzlich als selbstständiger Unternehmer mit der Folge auf, dass die Aufsichtsratsvergütung umsatzsteuerpflichtig ist.^[3] Stellt das Beiratsmitglied der GmbH Umsatzsteuer für seine Tätigkeit in Rechnung, so kann die GmbH daraus zunächst den Vorsteuerabzug geltend machen. Lediglich die Hälfte des danach verbleibenden Nettobetrags ist bei der GmbH abzugsfähig. Das Aufsichtsratsmitglied muss aber nicht zwingend Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuerrechts sein. Nimmt z. B. ein Beamter auf Weisung seines Dienstherren ein Aufsichtsratsmandat in einer kommunalen GmbH wahr, wäre dieser z. B. nicht Unternehmer.^[4]

[1] BFH, Urteil v. 11.3.1981, I R 8/77.

[2] BFH, Urteil v. 11.3.1981, I R 8/77.

[3] BFH, Urteil v. 9.10.1996, XI R 47/96.

[4] § 10 Nr. 4 KStG.

9.2.2 Die Behandlung der Vergütung beim Beiratsmitglied

Die Vergütung unterliegt beim Beirat der Regelbesteuerung. Bei Überwachungsfunktion erzielen Beiräte Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit.^[1] Angehörige eines beratenden Beirats erzielen entweder Einkünfte aus selbstständiger Arbeit^[2] oder aus Gewerbebetrieb nach § 15 EStG. Dafür entscheidend dürfte die spezifische Aufgabenstellung im Beirat sein, die anhand der von der Rechtsprechung entwickelten Abgrenzungskriterien zu beurteilen ist.

Gehören Gesellschafter oder ihnen nahestehende Personen dem Beirat an, ist darauf zu achten, dass die Vergütung der Höhe nach angemessen ist und auf einer klaren und im Voraus getroffenen Vereinbarung beruht, andernfalls kann eine verdeckte Gewinnausschüttung drohen.

Vergütungen an beschränkt steuerpflichtige Mitglieder von Beiräten mit Überwachungsfunktion, also von Beiräten, die im Ausland ansässig sind, unterliegen einer Aufsichtsratsteuer von 30 % auf die Gesamtvergütung (siehe § 50a Abs. 1 Nr. 4 EstG), wobei Reisekostenerstattungen nur insoweit zugerechnet werden, als sie die tatsächlichen Auslagen übersteigen.^[3] Übernimmt die GmbH die Aufsichtsratsteuer, beträgt der Steuersatz 42,85 % des Auszahlungsbetrags. Ist ein beschränkt Steuerpflichtiger nach § 1 Abs. 4 EStG Mitglied eines nur beratenden Beirats, so bezieht er beschränkt steuerpflichtige Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG aus selbstständiger Arbeit im Sinne von § 18 EStG, sofern die Tätigkeit im Inland ausgeübt wird.

[1] § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG.

[2] § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

[3] § 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG.