Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 1.1 Inhalt und Bedeutung

Rz. 1

§ 291 HGB regelt die Voraussetzungen für die Befreiung von der Pflicht eines MU, gem. §§ 290, 293 HGB einen Konzernabschluss aufzustellen. Da nach § 290 Abs. 1 und 2 HGB grds. jedes MU zur Konzernrechnungslegung verpflichtet ist, sofern die Größenkriterien nach § 293 HGB erfüllt sind und sofern konsolidierungspflichtige TU vorliegen (§ 290 Abs. 5 HGB), kann dies in mehrstufigen Konzernen zur Verpflichtung zur Konzernrechnungslegung auf jeder übergeordneten Konzernstufe (nach dem Tannenbaumprinzip) führen.^[1] Bei einer einfachen Konzernstruktur mit MU, TU und Enkel-Unt wären ggf. Stufenabschlüsse als Konzernabschluss (Bereichs-Konzernabschluss = Teil-Konzernabschluss) sowohl auf Ebene der Tochter als auch auf Ebene der Mutter die Folge, wenn keine entsprechende Befreiungsvorschrift existieren würde. Ausweislich der Gesetzesbegründung^[2] soll die Befreiung daher in erster Linie dazu dienen, Konzerne unter bestimmten Voraussetzungen von der Aufstellung eines Konzernabschlusses zu entlasten. Zudem sind solche Stufenabschlüsse aufwendig zu erstellen und wenig aussagekräftig.^[3]

Mit dem Entwurf der Bundesregierung eines CSRD-UmsG soll die Norm zukünftig lediglich von der finanziellen Konzernrechnungslegung (konsolidierten Finanzberichterstattung), nicht aber von den Anforderungen zur konsolidierten Nachhaltigkeitsberichterstattung (§ 315c HGB-E) befreien. In der Folge ist es möglich, dass ein zur finanziellen Konzernrechnungslegung verpflichtetes Unt von seinem obersten MU mit Sitz in der Europäischen Union oder einem anderen EWR-Vertragsstaat den Konzernlagebericht zwar im Einklang mit Art. 29 der Bilanzrichtlinie aufstellt und damit von der finanziellen Konzernrechnungslegung befreit ist, nicht aber mit Art. 29a der Bilanzrichtlinie von der Nachhaltigkeitsberichterstattung.^[4]

Rz. 2

Die Bedeutung der Befreiung nach § 291 HGB liegt darin, dass die Verpflichtung zur Konzernrechnungslegung für ein auf einer Konzernstufe verpflichtetes MU (untergeordnetes bzw. zu befreiendes MU) entfallen kann, wenn ein sog. befreiender Konzernabschluss auf der übergeordneten Konzernstufe von einem MU (übergeordnetes MU) mit Sitz innerhalb der EU/des EWR aufgestellt wird – sog. Teil-Konzernabschluss auf höherer Ebene.^[5]

Folgende Voraussetzungen müssen für die Befreiung nach § 291 HGB kumulativ erfüllt sein:^[6]

• Bei dem zu befreienden MU handelt es sich um ein zur (Teil-)Konzernrechnungslegung verpflichtetes Unt (untergeordnetes MU, Rz 6–Rz 8).
• Das zu befreiende MU muss wiederum in einer Mutter-Tochter-Beziehung zu einem übergeordneten Unt mit Sitz in einem EU-/EWR-Staat stehen (übergeordnetes MU, Rz 9 f.).
• Das übergeordnete MU stellt einen Konzernabschluss auf, der den Anforderungen des § 291 Abs. 2 HGB genügt und der zusammen mit dem Bestätigungsvermerk in deutscher oder englischer Sprache offengelegt wird (Anforderungen an den befreienden Konzernabschluss, Rz 11–Rz 20).

Nach Abs. 2 müssen, um die Befreiungswirkung eintreten zu lassen, folgende Voraussetzungen zusätzlich gegeben sein:

• Der zu befreiende inländische Teilkonzern wird in den befreienden Konzernabschluss einbezogen (§ 291 Abs. 2 Nr. 1 HGB; Rz 14).
• Der Konzernabschluss muss inhaltlich nach dem für das übergeordnete MU geltenden Recht aufgestellt und nach diesem Recht geprüft werden (§ 291 Abs. 2 Nr. 2 HGB; Rz 17 f.).
• Ein ggf. aufgestellter Konzernlagebericht muss inhaltlich ebenfalls nach dem für das übergeordnete MU geltenden Recht aufgestellt und nach diesem Recht geprüft werden (§ 291 Abs. 2 Nr. 3 HGB; Rz 19 f.).
• Der Anhang des Jahresabschlusses des MU, das andernfalls zur Teilkonzernrechnung verpflichtet wäre, muss bestimmte Anhangangaben enthalten (§ 291 Abs. 2 Nr. 4 HGB; Rz 21).

Eine befreiende Wirkung tritt in folgenden Fällen trotz Vorliegens der o. g. Voraussetzungen nicht ein:

• Der zu befreiende inländische Teilkonzern nimmt den Kapitalmarkt in Anspruch (§ 291 Abs. 3 Nr. 1 HGB; Rz 24 f.).
• Ein entsprechendes Quorum der Minderheiten im inländischen Teilkonzern beantragt die Aufstellung eines Konzernabschlusses (§ 291 Abs. 3 Nr. 2 HGB; Rz 27).

Abb. 1: Befreiung nach § 291 HGB i. d. F. BilRUG

[1] Vgl. Küting/Hayn, BB 1995, S. 668. Im Gegensatz hierzu hat das Tannenbaumprinzip bei einem Konzern nach dem PublG keinen Einzug gefunden; zum Tannenbaum- bzw. Stufenkonzept vgl. auch IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. G Tz 93.

[2] Vgl. BT-Drs 10/4268 S. 112.

[3] Vgl. Küting, DB 2012, S. 1049 m. w. N.

[4] Vgl. RegE eines Gesetzes zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2022/2464 des Europäischen Parlaments und des Rats v. 14.12.2022 zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 537/2014 und der Richtlinien 2004/109/EG, 2006/43/EG und 2013/34/EU hinsichtlich der Nachhaltigkeitsberichterstattung von Unternehmen, Stand: 24.7.2024, S. 136.

[5] Dagegen regelt § 292 HGB die Voraussetzungen eines befreienden Konzernabschlusses eines MU mit Sitz außerhalb der EU/des EWR (Drittstaat).

[6] Vgl. Dusemond, BB 1994, S. 2039.