Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2.1 Konzernrechnungslegungspflicht

Rz. 6

Die Vorschrift setzt zunächst eine Konzernrechnungslegungspflicht eines inländischen MU (inländischer Teilkonzern als Konzernspitze) voraus, dessen Konzernabschluss wegfallen kann. Diese kann sich aus dem HGB (§ 290 HGB i. V. m. § 293 HGB) oder dem PublG (§ 11 PublG) ergeben. Dementsprechend sind diese Vorschriften vorrangig zu prüfen (s. Abb. 1).

Rz. 7

Soweit die Konzernspitze kein Unt i. S. d. § 290 HGB ist, entfällt insoweit die Erleichterungsvorschrift des § 291 HGB.^[1]

Privatpersonen, Bund, Länder und Gemeinden (Gebietskörperschaften) qualifizieren sich demnach nicht als befreiendes MU (§ 291 Abs. 1 Satz 2 HGB).^[2]

Neben der Unternehmenseigenschaft des untergeordneten MU setzt § 291 Abs. 1 Satz 1 HGB einen Konzern voraus, bei dem das zu befreiende Unt (MU) einen beherrschenden Einfluss (nach dem Control-Konzept) auf ein anderes Unt (TU) ausübt. Als Rechtsformen für das zu befreiende (Mutter-)Unternehmen kommen entsprechend zu § 290 HGB eine KapG (AG, KGaA oder GmbH) oder eine PersG i. S. d. § 264a Abs. 1 HGB (KapCoGes) in Betracht. Dessen Einfluss i. R. d. Konzernverflechtung kann sich auf TU mit Sitz sowohl im In- als auch im Ausland (EU/EWR oder Drittstaaten) erstrecken (sog. inländischer Teilkonzern). Die Rechtsform(en) des/der TU ist/sind ebenfalls ohne Bedeutung für die Befreiung nach § 291 HGB. Bei einer reinen Beteiligungsbeziehung i. S. d. § 271 Abs. 1 HGB ohne Beherrschung ist somit eine Mutter-Tochter-Beziehung nicht erfüllt, auch wenn die Größenklassen des § 293 HGB dabei erfüllt wären.

Praxis-Beispiel 1

Als natürliche Person ist A an U1 als Konzernspitze mit Sitz im Inland (inländisches MU) mit Mehrheit beteiligt. Es besteht eine Konzernverflechtung nach dem Control-Prinzip gem. § 290 Abs. 2 Nr. 1 HGB. Daneben sind die Größenklassen nach § 293 HGB sowohl nach der Brutto- als auch nach der Nettomethode überschritten.

Beurteilung

A kann keinen befreienden Konzernabschluss für den inländischen Teilkonzern U1 gem. § 291 HGB aufstellen, da es an der Unternehmenseigenschaft von A fehlt.

Fallvariante

Die Tätigkeit von A geht mit anderen geschäftlichen Aktivitäten über die bloße Vermögensverwaltung hinaus und erfüllt damit die Unternehmenseigenschaft i. S. d. § 290 HGB.

Beurteilung

A kann gem. § 291 HGB einen befreienden Konzernabschluss für den inländischen Teilkonzern U1 aufstellen.

Praxis-Beispiel 2

U1 ist an U2 als Konzernspitze mit Sitz im Inland (inländisches MU) mit 15 % beteiligt. Daneben sind die Größenklassen nach § 293 HGB sowohl nach der Brutto- als auch nach der Nettomethode für U1/U2 erfüllt.

Beurteilung

U1 kann U2 nicht gem. § 290 HGB beherrschen. Es liegt keine Mutter-Tochter-Beziehung vor. Ein befreiender Konzernabschluss durch U1 für U2 kann nicht nach § 291 HGB aufgestellt werden.

Unbeschadet von § 291 HGB sind die Vorschriften nach §§ 264 Abs. 3 u. 4, 264b Abs. 3 HGB, die von der Pflicht zur Aufstellung eines Jahresabschlusses einer KapG oder einer PersG i. S. d. § 264a HGB befreien, gesondert zu beurteilen.^[3] Allerdings kommt der Vorschrift des § 291 HGB mit Blick auf die Befreiungen beim Einzelabschluss insoweit Bedeutung zu, als ein nach § 291 HGB befreiender Konzernabschluss eine der Voraussetzungen nach §§ 264, 264b HGB erfüllen kann (§ 264 Abs. 3 bzw. § 264b Nr. 1 HGB). Eine Erleichterung für den Jahresabschluss eines TU (keine Prüfung etc.) tritt daher nur ein, wenn das zu befreienden TU in einen (evtl. auch befreienden) Konzernabschluss einbezogen wird.

Praxis-Beispiel 3

U1 ist an U2 als Konzernspitze mit Sitz im Inland (inländisches MU) nicht mit Mehrheit beteiligt. Ferner ist U2 an U3 mit Sitz im Inland beteiligt. U3 ist prüfungspflichtig gem. § 316 HGB. Für U3 hat U1 eine Verlustübernahme erklärt. Zudem wird U3 in den Konzernabschluss von U1 einbezogen.

Beurteilung

U1 kann U2 nicht gem. § 290 HGB beherrschen. Es liegt keine Mutter-Tochter-Beziehung i. S. d. § 290 HGB vor. Ein befreiender Konzernabschluss gem. § 291 HGB durch U1 für U2 kann nicht aufgestellt werden. Eine Befreiung für U3 scheidet damit aber ebenfalls aus.

Rz. 8

Der inländische Teilkonzern bzw. das untergeordnete MU muss nach den Vorschriften des HGB zur Konzernrechnungslegung verpflichtet sein (sog. Pflicht-Konzernabschluss). Eine solche Verpflichtung ergibt sich dann, wenn das MU unter Einbezug des/der TU die Größenklassen nach § 293 HGB überschreitet. Hinzuweisen ist, dass die VO (EG) Nr. 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 19.7.2002 betreffend die Anwendung internationaler Rechnungslegungsstandards (ABl. EG Nr. L 243 S. 1) keine eigenständige Konzernrechnungslegungspflicht festlegt, da diese nach h. M.^[4] nach dem jeweiligen nationalen Recht zu prüfen ist.

Sofern der inländische Teilkonzern nicht zur Konzernrechnungslegung verpflichtet ist, ist auch die Befreiungsnorm des § 291 HGB ohne Bedeutung.

Inländische Gleichordnungskonzerne erfüllen insoweit nicht die Voraussetzungen des § 290 HGB, da für solche Konzerne auch keine Pflicht zur Konzernrechnungslegung besteht (§ 290 Rz 23).^[5] Eine Bef...