Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2.2.5 Auflösung und Verbrauch von Pensionsrückstellungen

Rz. 106

Für Pensionsrückstellungen gilt der Grundsatz von § 249 Abs. 2 Satz 2 HGB, wonach Rückstellungen nur aufgelöst werden dürfen, soweit der Grund dafür entfallen ist (Rz 349). Dies gilt auch für Rückstellungen, die aufgrund eines Passivierungswahlrechts gebildet wurden (z. B. Altzusagen nach Art. 28 Abs. 1 EGHGB).

Rz. 107

Eine Auflösung einer Pensionsrückstellung ist dann geboten, wenn der Versorgungsberechtigte verstirbt oder wenn die zugesagten Versorgungsleistungen rechtswirksam herabgesetzt werden.

Praxis-Beispiel

Im Jahresabschluss 31.12.01 ist eine Pensionsrückstellung für einen Rentner i. H. v. 100 EUR gebildet. Ende Dezember 02 verstirbt der Mitarbeiter infolge einer Krankheit. Die Versorgungsverpflichtung ggü. dem Mitarbeiter ist hierdurch erloschen, es besteht aber eine Hinterbliebenenversorgung für die Witwenrente, die sich zum Jahresende 02 auf 60 EUR beläuft (zum Jahresende 02 sind noch keine Zahlungen an die Witwe erfolgt). Die Aufzinsung der Pensionsrückstellung von 100 EUR bis zum Todestag beläuft sich auf 5 EUR.

Die Pensionsrückstellung ist im Jahresabschluss 31.12.02 tw. aufzulösen. Unter Beachtung des Aufzinsungseffekts ergibt sich eine Auflösung i. H. v. 45 EUR.

Rz. 108

Werden Pensionsverpflichtungen unter Bezugnahme auf Art. 28 EGHGB nur tw. passiviert, darf eine Auflösung erst erfolgen, nachdem der nicht passivierte Fehlbetrag berücksichtigt worden ist.

Rz. 109

Die erforderliche Reduzierung der Pensionsrückstellung nach Eintritt des Versicherungsfalls stellt demgegenüber keine Auflösung, sondern einen Verbrauch der Pensionsrückstellung dar (zur Abgrenzung zwischen Auflösung und Verbrauch vgl. Rz 19). Dieser Verbrauch hat nach der versicherungsmathematischen Methode zu erfolgen. Dies bedeutet, dass sich der Verbrauch aus der Differenz zwischen den mit gewichteten Sterbewahrscheinlichkeiten abgezinsten zukünftigen Rentenzahlungen zu Beginn und zum Ende des Gj berechnet.^[1]

Rz. 110

Die buchhalterische Methode, nach der die laufenden Pensionszahlungen gegen die Pensionsrückstellung gebucht werden, bis diese aufgebraucht ist und weitergehende Pensionszahlungen aufwandswirksam erfasst werden, ist handels- und steuerrechtlich^[2] unzulässig.

Rz. 111

Werden rechtsverbindlich Pensionszusagen auf eine Unterstützungskasse, eine Pensionskasse, einen Pensionsfonds oder eine Versicherungsgesellschaft gegen laufende künftige Beitragszahlungen übertragen, ist eine Auflösung der Pensionsrückstellung unzulässig,^[3] da der Rückstellungsgrund nicht weggefallen ist. Bei der Bewertung der Rückstellung ist die voraussichtlich vom Versorgungsträger zu erbringende Leistung (auf Basis der diesem als Einmalzahlung oder laufende Zahlung zur Verfügung gestellten Vermögenswerte) mindernd zu berücksichtigen.

[1] Vgl. Grottel/Johannleveling, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 249 HGB Rz 298.

[2] Vgl. BFH, Urteil v. 30.3.1999, VIII R 8/97, NV, DStRE 1999 S. 900.

[3] Vgl. IDW RS HFA 30.47.