Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2.3.1 Inhalt und Regelungszweck

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Nach Art. 67 Abs. 3 Satz 1 EGHGB besteht ein – mitunter auch teilweises – Beibehaltungswahlrecht für bestimmte Posten unter Anwendung der für sie geltenden Vorschriften in der Fassung vor dem BilMoG. Das Wahlrecht war im ersten Jahresabschluss unter Anwendung der BilMoG-Regelungen, d. h., dem Abschluss für das nach dem 31.12.2009 beginnende Gj auszuüben.^[1] Es konnte für jeden Sachverhalt einzeln wahrgenommen werden, es bestand somit keine Methodenstetigkeit. Wurde das Wahlrecht für einige oder alle Sachverhalte nicht genutzt, hatte mit Ausnahme der im letzten Jahr vor der Anwendung des BilMoG zugeführten Rückstellungsbeträge eine erfolgsneutrale Anpassung der Bilanz unter Auflösung der Beträge direkt in die Gewinnrücklagen zu erfolgen, die nicht rückgängig gemacht werden kann. Die Option zur Einstellung der Zuschreibungsbeträge in die Gewinnrücklagen war bei PersG häufig ausgeschlossen, da gesellschaftsvertragliche Regelungen zur Rücklagenbildung i. d. R. nicht vorlagen. Die Beträge waren dann den Kapitalkonten der Gesellschafter zuzurechnen.^[2]

Bei Beibehaltung aller oder eines Teils der "Alt-Posten" ergeben sich jedoch noch ggf. über einen sehr langen Zeitraum Konsequenzen.

Abb. 3: Sachverhalte mit Beibehaltungsmöglichkeit nach Art 67 Abs. 3 EGHGB

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Art. 67 Abs. 3 Satz 2 EGHGB gibt vor, wie bei Nichtausübung des Wahlrechts zu verfahren war. Grundsätzlich war eine unmittelbare Einstellung in die Gewinnrücklagen vorgeschrieben. Davon ausgenommen waren jedoch Beträge, die der Rückstellung nach § 249 Abs. 1 Satz 3 HGB i. d. F. vor BilMoG (Instandhaltung) oder § 249 Abs. 2 HGB i. d. F. vor BilMoG im letzten vor dem 1.1.2010 beginnenden Gj zugeführt wurden.

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Sofern das Beibehaltungswahlrecht in Anspruch genommen wurde, ist Art. 67 Abs. 3 EGHGB für Jahresabschlüsse für nach dem 31.12.2012 beginnende Gj nur noch in Bezug auf die Behandlung von nach Altvorschriften angesetzten Aufwandsrückstellungen, Sonderposten mit Rücklageanteil und nur höchst selten noch für RAP nach § 250 Abs. 1 HGB i. d. F. vor BilMoG denkbar.^[3] Die folgenden Ausführungen sind insofern nur diesbezüglich zu beachten. Wurden keine derartigen Sachverhalte bilanziert bzw. sind alle bereits aufgelöst, sind die folgenden Ausführungen ohne weitere praktische Bedeutung.

[1] Vgl. IDW RS HFA 28.12.

[2] Dazu detailliert IDW, Berichterstattung über die 64. Sitzung des Arbeitskreises Personengesellschaften des IDW, IDW-FN 2010, S. 210.

[3] Zur Kommentierung der Umstellungsoptionen bei Instandhaltungsrückstellungen nach § 249 Abs. 1, Satz 3 HGB vgl. Bertram/Brinkmann/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, 3. Aufl. 2012 (in aktueller Aufl. nicht mehr beschrieben).