Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB § 316 Pflicht zur Prüfung

1 Überblick

Rz. 1

§ 316 HGB bestimmt die Pflicht zur Prüfung von KapG und KapCoGes und die wesentlichen Prüfungsgegenstände. Nähere Einzelheiten zu den Prüfungsgegenständen finden sich in § 317 HGB.^[1] Wer zur Prüfung beauftragen kann, regelt § 318 HGB.

Nicht prüfungspflichtig i. S. d. § 316 HGB sind etwa:

• kleine Gesellschaften i. S. d. § 267 Abs. 1 HGB,
• nicht konzernrechnungslegungspflichtige Konzerne gem. § 293 HGB,
• befreite Mutterunternehmen gem. §§ 291, 292 HGB,
• Tochter-KapG, die sämtliche Voraussetzungen des § 264 Abs. 3 HGB erfüllen,
• Tochter-KapCoGes, die die Anforderungen des § 264b HGB erfüllen.

Rz. 2

Abschlussprüfer dürfen nur Wirtschaftsprüfer und Wirtschaftsprüfergesellschaften sein. Mittelgroße Ges. dürfen allerdings auch von vereidigten Buchprüfern und Buchprüfungsgesellschaften geprüft werden.

[1] Die "Technik" der Prüfung ist im Gesetz nicht umfassend geregelt. Daher hat das IDW entsprechende berufsständische Prüfungsgrundsätze, insb. die IDW PS, in einem sog. due process festgelegt. Der Übergang auf die ISA [DE] ist im Jahr 2023 erfolgt.

2 Gesetzlich vorgeschriebene Abschlussprüfungen

2.1 Prüfungspflicht für den Jahresabschluss (Abs. 1 Satz 1)

2.1.1 Prüfungspflichtige Kapitalgesellschaften

Rz. 3

Eine KapG ist nach § 316 Abs. 1 HGB prüfungspflichtig, wenn sie an zwei aufeinanderfolgenden Stichtagen jeweils mind. zwei der drei Größenmerkmale des § 267 Abs. 1 HGB überschreitet. Im Fall einer Umwandlung oder Neugründung besteht die Prüfungspflicht bereits am ersten Abschlussstichtag nach einer solchen Maßnahme, sofern die erforderlichen Größenmerkmale gegeben sind (§ 267 Abs. 4 Satz 2 HGB).^[1] Nachfolgend sind die Größenkriterien des § 267 HGB dargestellt:

	klein	mittelgroß	groß
Bilanzsumme TEUR	≤ 7.500	> 7.500 ≤ 25.000	> 25.000
Umsatzerlöse TEUR	≤ 15.000	> 15.000 ≤ 50.000	> 50.000
Arbeitnehmer	≤ 50	> 50 ≤ 250	> 250

Tab. 1: Überblick über die Größenklassen für die Jahresabschlussprüfung

Rz. 4

Die im Prinzip allein von der Größe einer KapG abhängige Prüfungspflicht kennt eine Reihe von Ausnahmen. So sind kapitalmarktorientierte KapG immer prüfungspflichtig, weil sie kraft gesetzlicher Fiktion (§ 267 Abs. 3 Satz 2 HGB) immer als groß gelten.

Eine weitere Ausnahme von der Prüfungspflicht nach § 316 HGB besteht gem. § 264 Abs. 3 HGB für KapG, die TU eines nach § 290 HGB zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichteten MU sind, sofern sie die in § 264 Abs. 3 HGB geregelten Voraussetzungen erfüllen. Gleiches gilt für KapG, die TU eines nach § 11 PublG zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichteten MU sind (§ 264 Abs. 4 HGB).

Rz. 5

Für KapG bestimmter Wirtschaftszweige gelten Spezialvorschriften, z. B. für Kreditinstitute und VersicherungsUnt, die die Prüfungspflicht ebenfalls grds. unabhängig von der Unternehmensgröße regeln.

Rz. 6

Die vorgenannten Ausführungen gelten für KapCoGes über § 264a HGB analog.

Rz. 7

Im Jahr 2023 sind die Größenkriterien des § 267 HGB angehoben worden. Die geänderten Schwellenwerte waren verpflichtend erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse für Gj anzuwenden, die nach dem 31.12.2023 beginnen (Art. 93 Abs. 2 Satz 2 EGHGB). Die geänderten Werte konnten wahlweise bereits auf Gj angewendet werden, die nach dem 31.12.2012 beginnen (Art. 93 Abs. 2 Satz 1 EGHGB).

[1] Zu den Besonderheiten durch die im Jahr 2024 geänderten Größenkriterien vgl. i. E. die Kommentierung zu § 267 HGB.

2.1.2 Andere prüfungspflichtige Unternehmen

Rz. 8

Eine Abschlussprüfung i. S. d. Vorschriften des HGB ist auch für eine Reihe von Unt vorgeschrieben, die nicht die Rechtsform einer KapG bzw. KapCoGes haben. Die Prüfungspflicht gilt etwa für

• publizitätspflichtige Unternehmen gem. § 6 i. V. m. § 3 PublG,
• bestimmte Genossenschaften (§§ 53 ff. GenG),
• Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute (§ 340k HGB),
• Versicherungsunternehmen (§ 341k HGB),
• Eigenbetriebe, Beteiligungen von Gebietskörperschaften.^[1]

[1] Vgl. ergänzend Justenhoven/Küster/Bernhardt, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 316 HGB Rz 3 ff.

2.1.3 Prüfungspflicht bei Abwicklung/Liquidation

Rz. 9

Aus § 270 Abs. 3 AktG bzw. § 71 Abs. 3 GmbHG ergibt sich, dass die Prüfungspflicht im Stadium der Abwicklung/Liquidation für die AG und GmbH grds. fortbesteht. Allerdings kann das Gericht von der Prüfung befreien, wenn die Verhältnisse der Ges. so überschaubar sind, dass eine Prüfung im Interesse der Gläubiger und der Aktionäre/Gesellschafter nicht geboten erscheint.^[1]

[1] Eine kleine Ges. i. S. v. § 267 Abs. 1 HGB ist auch im Stadium der Abwicklung/Liquidation grds. von der Prüfungspflicht befreit. Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 316 HGB Rz 34.

2.2 Prüfungspflicht für den Konzernabschluss (Abs. 2)

2.2.1 Mutterunternehmen in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft

Rz. 10

Die bei kleinen KapG vorgesehene Trennung zwischen der Verpflichtung zur Aufstellung des Abschlusses und dessen Prüfungspflicht ist der Konzernrechnungslegung fremd. Daher kann bei der Abgrenzung der prüfungspflichtigen Konzerne auf die §§ 290–293 HGB verwiesen werden. Ist ein MU zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet, muss dieser geprüft werden. Die Prüfungspflicht erstreckt sich auch auf einen nach internationalen Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellten Konzernabschluss nach § 315e HGB.

Die (Aufstellungs- und) Prüfungspflicht ergibt sich aufgrund der nachfolgend skizzierten Größenkriterien (§ 293 H...