Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3.3 Gegenstand, Art und Umfang (Abs. 3)

Rz. 81

Abs. 3 der Vorschrift verpflichtet den Abschlussprüfer, in einem besonderen Abschnitt des Prüfungsberichts Gegenstand, Art und Umfang der Abschlussprüfung zu erläutern. Darüber hinaus ist im Prüfungsbericht auch auf die angewandten Rechnungslegungs- und Prüfungsgrundsätze einzugehen. Aufgrund der Adressatenausrichtung des Prüfungsberichts sind hier zur Schaffung einer besseren Beurteilungsmöglichkeit der Prüfungstätigkeit des Abschlussprüfers^[1] detailliertere Erläuterungen zu geben, als dies in dem für die Öffentlichkeit bestimmten Bestätigungsvermerk erfolgt. Ziel ist es, das Aufsichtsorgan bei seiner eigenen Prüfung des Jahresabschlusses und Lageberichts (vgl. § 171 Abs. 1 AktG) zu unterstützen, indem der Abschlussprüfer seine Vorgehensweise darzulegen hat.

Gegenstand der Abschlussprüfung sind gem. § 317 HGB

• die Buchführung,
• der Jahresabschluss,
• der Lagebericht sowie
• ggf. das Risikofrüherkennungssystem nach § 91 Abs. 2 AktG (nur bei börsennotierten AG/KGaA/SE).

Rz. 82

Bei börsennotierten und bestimmten anderen AG, die nach § 289f HGB in einem gesonderten Abschnitt des Lageberichts eine Erklärung zur Unternehmensführung bzw. die Angabe der Internetseite aufzunehmen haben, auf der die Erklärung dauerhaft öffentlich zugänglich gemacht wird, ist darauf hinzuweisen, dass dieser Abschnitt des Lageberichts gem. § 317 Abs. 2 Satz 4 HGB nicht in die Prüfung einzubeziehen ist; insoweit ist in der Prüfung lediglich festzustellen, ob diese Angaben gemacht wurden.^[2]

In derartigen Fällen sind diese sog. sonstigen Informationen^[3] gem. ISA [DE] 720 (Revised) kritisch zu lesen. Entsprechend ist im Hinblick auf die Vorgaben nach den §§ 289b bis 289e HGB zur nichtfinanziellen Berichterstattung darauf hinzuweisen, dass der Abschlussprüfer gem. § 317 Abs. 2 Satz 4 HGB nur zu prüfen hat, ob die nichtfinanzielle Erklärung oder der gesonderte nichtfinanzielle Bericht vorgelegt wurden. Auch hier ist entsprechend ISA [DE] 720 (Revised) zu berücksichtigen, d. h. diese sonstigen Informationen sind kritisch zu lesen.^[4]

Anders ist es bei dem von bestimmten Ges. gem. § 22 Abs. 4 EntgTranspG dem Lagebericht als Anlage beizufügenden Bericht zur Gleichstellung und Entgeltgleichheit (Entgeltbericht). Dieser ist nicht Gegenstand der Abschlussprüfung, worauf im Prüfungsbericht hinzuweisen ist.^[5]

Rz. 83

Der Abschlussprüfer hat anzugeben, nach welchen Rechnungslegungsgrundsätzen der Jahresabschluss aufgestellt wurde. Dies können bspw. sein:

• deutsche handelsrechtliche Vorschriften,^[6]
• IFRS, wie sie in der EU anzuwenden sind ("EU-IFRS" gem. § 315e Abs. 1 HGB),
• vollständige IFRS ("full IFRS"),
• IFRS for SME,
• US-GAAP oder
• andere nationale Rechnungslegungsstandards.

Rz. 84

Ist aufgrund größenabhängiger, rechtsform- oder wirtschaftszweigspezifischer gesetzlicher Regelungen (z. B. § 53 GenG, § 29 KWG, § 57 VAG) oder i. R. d. Auftragserteilung der Gegenstand der Abschlussprüfung gegenüber § 317 HGB erweitert worden, ist auf Erweiterungen des Prüfungsgegenstands im Prüfungsbericht einzugehen, unabhängig davon, ob auf diese Erweiterungen im Bestätigungsvermerk einzugehen ist oder nicht.^[7]

Rz. 85

Bei KapG bzw. KapCoGes, die als TU unter Inanspruchnahme von § 264 Abs. 3 oder 4 bzw. § 264b HGB ausschl. die für alle Kfl. geltenden Vorschriften beachten, aber die Prüfungserleichterung nicht in Anspruch nehmen (Pflichtprüfung^[8]), kann darauf hingewiesen werden, dass der Jahresabschluss nach den Vorschriften des Ersten Abschnitts des Dritten Buchs des HGB aufgestellt wurde. Zweckmäßig erscheint in diesem Zusammenhang darüber hinaus der Hinweis, dass im Zeitpunkt der Beendigung der Abschlussprüfung die Erfüllung der Voraussetzungen des § 264 Abs. 3 oder Abs. 4 HGB insoweit nicht beurteilt werden konnte, als diese Voraussetzungen ihrer Art nach erst zu einem späteren Zeitpunkt erfüllbar sind; die fehlenden Voraussetzungen sollten hierbei genannt werden (zu Auswirkungen auf den Bestätigungsvermerk, § 322 Rz 114).

Rz. 86

Es empfiehlt sich, in diesem Berichtsabschnitt darauf hinzuweisen, dass für die Rechnungslegung, den dazu eingerichteten internen Kontrollen sowie die Angaben gegenüber dem Abschlussprüfer die gesetzlichen Vertreter die Verantwortung tragen und die Aufgabe des Abschlussprüfers darin besteht, die Unterlagen, die zugrunde liegende Buchführung sowie die gemachten Angaben zu prüfen.^[9]

Rz. 87

Soweit der Abschlussprüfer vorab Teilberichte über Prüfungsergebnisse erstattet hat (Rz 198), hat er eine Übersicht der erstatteten Teilberichte und deren Gegenstand zu geben.^[10]

Rz. 88

Weiterhin hat der Abschlussprüfer Angaben zu Art und Umfang der Abschlussprüfung vorzunehmen. Hierbei sind zunächst die angewandten Prüfungsgrundsätze zu bezeichnen. Dies werden im Regelfall die vom IDW festgestellten Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlussprüfung sein. Sofern ergänzend andere Prüfungsgrundsätze, insb. die ISA, angewandt wurden, sollte dies ebenfalls angegeben werden (Rz 226).^[11] Bzgl. der Angabepflichten zu den angewandten Prüfungsgrundsätzen im Bestätigungsv...