4.1 Ausweis in der Bilanz
Rz. 118
Für aktive und passive latente Steuern sind zwei separate Bilanzposten auf Aktiv- und Passivseite vorgesehen (§ 266 Rz 101 ff. und Rz 167 f.). Der Posten auf der Aktivseite ist mit "Aktive latente Steuern" (§ 266 Abs. 2 D HGB), der auf der Passivseite mit "Passive latente Steuern" (§ 266 Abs. 3 E HGB) zu bezeichnen.
Gerade bei den passiven Steuerlatenzen sind häufig die Ansatzkriterien für eine Rückstellung nach § 249 Abs. 1 HGB erfüllt (§ 274a Rz 10 und § 249 Rz 42). Dies gilt aber nicht in allen Fällen, wie am Beispiel einer quasi-permanenten Differenz deutlich wird:
Ein Unt weist in der Handelsbilanz ein unbebautes Grundstück zu einem höheren Wert aus als in der Steuerbilanz. Es handelt sich um eine quasi-permanente Differenz, für die passive latente Steuern zu bilden sind. Da diese sich erst abbauen, wenn das Unt das Grundstück veräußert, besteht am Abschlussstichtag weder rechtlich noch wirtschaftlich eine Steuerschuld aus dem (potenziellen) künftigen Grundstücksverkauf.
Rz. 119
Ein Mitzugehörigkeitsvermerk i. S. v. § 265 Abs. 3 HGB für solche passive Steuerlatenzen, die den Rückstellungsbegriff i. S. v. § 249 Abs. 1 HGB erfüllen, dürfte nicht erforderlich sein, da durch den gesonderten Ausweis dem Charakter von passiven latenten Steuern ausreichend Rechnung getragen wird.
Rz. 120
Der Ausweis in der Bilanz erfolgt grds. saldiert (Gesamtdifferenzenbetrachtung); ein unsaldierter Ausweis ist gleichwohl möglich (Rz 43). Die Ausübung dieses Ausweiswahlrechts unterliegt dem Gebot der Ausweisstetigkeit (zur Durchbrechungsmöglichkeit siehe Rz 31).
4.2 Ausweis in der Gewinn- und Verlustrechnung
Rz. 121
§ 274 Abs. 2 Satz 3 HGB sieht die Erfassung erfolgswirksamer Veränderungen der bilanzierten Steuerlatenzen und der GuV-Position "Steuern vom Einkommen und vom Ertrag" vor. Wie beim tatsächlichen Steueraufwand kann dies im Einzelfall dazu führen, dass aus dem Aufwandsposten ein Ertragsposten wird.
Die GuV des Unt weist ein Ergebnis vor Steuern i. H. v. –100 TEUR aus. Die Position "Steuern vom Einkommen und vom Ertrag" enthält tatsächliche Steueraufwendungen (Nachzahlungen für Vorjahre) i. H. v. 5 TEUR und latente Steuererträge i. H. v. 30 TEUR, so dass die Position insg. einen Ertrag von 25 TEUR ausweist. Unter Vernachlässigung der Sonstigen Steuern beläuft sich der Jahresfehlbetrag auf –75 TEUR.
Rz. 122
§ 274 Abs. 2 Satz 3 HGB sieht weiterhin einen gesonderten Ausweis der latenten Steuern vor. Dies kann durch Einfügung einer gesonderten Zeile, durch eine Vorspalte oder durch einen Davon-Vermerk erfolgen (DRS 18.60).
4.3 Anhangangaben
Rz. 123
§ 285 Nr. 29 und Nr. 30 HGB sieht Erläuterungspflichten für den Anhang vor, die allerdings gem. § 288 Abs. 1 und 2 HGB nicht für kleine und mittelgroße KapG/KapCoGes gelten (§ 285 Rz 167).
4.4 Erfolgswirksame und erfolgsneutrale Bildung und Auflösung
Rz. 124
Das Temporary-Konzept erfasst nicht allein die sich in der GuV auswirkenden temporären Differenzen, sondern auch erfolgsneutral zu erfassende Bilanzierungs- und Bewertungsabweichungen zwischen Handelsbilanz und maßgeblichem Steuerwert. In der Praxis existieren nur wenige Anwendungsfälle für die erfolgsneutrale Bildung von Steuerlatenzen im Jahresabschluss. Sie treten bei Erwerbsvorgängen von VG auf, bei denen Differenzen zwischen dem handelsbilanziellen Wert und dem maßgebenden Steuerwert bestehen. Da für die Anschaffung eines VG der Grundsatz der Erfolgsneutralität gilt, ist es sachgerecht, dies auch für die darauf zu berücksichtigenden latenten Steuern zu übertragen.
Die GmbH erwirbt eine Maschine zum Kaufpreis von 100 TEUR, die im Sachanlagevermögen aktiviert wird. Für die Anschaffung der Maschine erhält die GmbH eine steuerfreie Investitionszulage i. H. v. 30 TEUR. Die AK werden handelsbilanziell um die Investitionszulage gekürzt. In der Steuerbilanz werden die AK der Maschine nicht gekürzt, sondern die Investitionszulage in voller Höhe ergebniswirksam erfasst. Die Maschine weist somit bei Aktivierung in der Handelsbilanz einen Wert von 70 TEUR, in der Steuerbilanz einen Wert von 100 TEUR aus. Bei einem Steuersatz von 30 % ergibt sich eine aktive Steuerlatenz von 9 TEUR, die erfolgsneutral einzubuchen ist. Die Handelsbilanz weist folgendes Bild aus (in TEUR):
| Aktiva |
Bilanz |
Passiva |
| |
|
|
… |
|
|
| Technische Anlagen und Maschinen |
|
70 |
Andere Gewinnrücklagen |
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9 |
| … |
|
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| Aktive latente Steuern |
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9 |
… |
|
|
| |
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|
|
Die Einbuchung der aktiven latenten Steuern lautet demgemäß:
| Konto |
Soll |
Haben |
| Aktive latente Steuern |
9 |
|
| Andere Gewinnrücklagen |
|
9 |
An den folgenden Abschlussstichtagen sind die aktiven latenten Steuern erfolgswirksam anzupassen, da sich die Wertveränderungen bei der Maschine (Abschreibungen) ebenfalls erfolgswirksam auswirken.
Rz. 125
Weitere Anwendungsfälle für die erfolgsneutrale Bildung von Steuerlatenzen stellen Sacheinlagen und Verschmelzungen (Rz 100) dar.
Rz. 126
Als Anwendungsfälle zur erfolgswirksamen Erfassung von Steuerlatenzen seien exemplarisch genannt:
- Bildung einer Drohverlustrückstellung in der Handelsbilanz, die gem. § 5 Abs. 4a EStG nicht ...