Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4 Möglichkeit der Auslagerung aus dem Konzernlagebericht (Abs. 3)

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Die nichtfinanzielle Konzernerklärung kann entweder als Teil des Konzernlageberichts oder ausgelagert in einem gesonderten nichtfinanziellen Konzernbericht veröffentlicht werden, wobei die Frist der Veröffentlichung in der verabschiedeten Fassung nun ebenso wie der Konzernabschluss vier Monate nach dem Abschlussstichtag beträgt und zusammen mit dem Konzernlagebericht erfolgen kann.^[1] In der Praxis für das Gj 2017 zeigte sich zunächst, dass die Frist selbst von vielen DAX- und MDAX-Konzernen komplett ausgenutzt wurde.^[2] Seit den Gj 2018 wurden die Berichte dagegen häufig deutlich früher vorgelegt. Durch die Verweismöglichkeiten finden sich in der Praxis einige nichtfinanzielle Konzernerklärungen als gesonderte Abschnitte im Konzernlagebericht, die lediglich eine tabellarische Darstellung der Angabepflichten und die entsprechenden Verweise auf andere Berichterstattungsteile beinhalten.^[3] Dies erfolgt in Übereinstimmung zu DRS 20.255. Der gesonderte nichtfinanzielle Konzernbericht kann auch in einem umfassenderen Nachhaltigkeitsbericht oder Integrated Report erfolgen. Dieses Ausweiswahlrecht wurde aus Art. 29a Abs. 4 CSR-Richtlinie fast eins zu eins in § 315b Abs. 3 HGB übernommen und wird in der Praxis sehr verbreitet angenommen; einzig die Frist wurde von sechs auf vier Monate verkürzt. Daher darf eine Ges. auf den Ausweis der nichtfinanziellen Konzernerklärung im Konzernlagebericht verzichten, sofern diese einen gesonderten Bericht erstellt, der zusammen mit dem Konzernlagebericht veröffentlicht oder innerhalb einer Frist von maximal vier Monaten nach dem Bilanzstichtag auf der Website der Ges. publiziert wird und ein entsprechender Verweis im Konzernlagebericht hinterlegt ist. Somit können die Konzernlageberichterstattung und die CSR-Berichterstattung nebeneinander erfolgen, was angesichts der Relevanz der CSR-Informationen gerade für die im Konzernlagebericht darzustellende wirtschaftliche Lage überschneidungsfrei nur schwer vorstellbar ist.^[4] Unter nichtfinanzielle Leistungsindikatoren sind gem. § 315 Abs. 3 HGB im Konzernlagebericht bislang schon und auch weiterhin u. a. Informationen über Umwelt- und Arbeitnehmerbelange zu subsummieren. Die Aufzählung ist nicht abschließend. Daraus ergibt sich eine weit gefasste Berichterstattungspflicht. Diese hat generell die nichtfinanziellen Indikatoren zu umfassen, die zur Steuerung des Unt eingesetzt werden (DRS 20.106). Darüber hinaus ist bei der Analyse des Geschäftsverlaufs und der Lage des Konzerns nach h. M. auf nicht aktivierungsfähige immaterielle Werte einzugehen.^[5] Unter Umständen ist in diesem Zuge auch über die gesellschaftliche Reputation zu berichten. Einschränkungen ergeben sich lediglich aus der unpräzisen Vorgabe, dass nur Informationen zu berichten sind, die für das Verständnis des Geschäftsverlaufs oder der Lage des Konzerns von Bedeutung sind.

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Daher stehen gerade die Unt, die intensiv Nachhaltigkeitskennzahlen als nichtfinanzielle Leistungsindikatoren im Steuerungssystem nutzen, was allerdings bislang noch sehr wenige sind,^[6] vor dem Dilemma, viele Informationen aus der nichtfinanziellen Konzernerklärung zu wiederholen. Dabei darf die KapG nach dem Gesetzestext nur dann auf die an anderer Stelle im Konzernlagebericht enthaltenen nichtfinanziellen Angaben verweisen, wenn die nichtfinanzielle Erklärung einen besonderen Abschn. des Konzernlageberichts bildet. Somit kommt es nach dem Gesetzestext bei einer Auslagerung der nichtfinanziellen Erklärung in einen anderen (Nachhaltigkeits- oder Integrierten-) Bericht immer zu einer Dopplung von Angaben, da in diesem Fall weiterhin auch im Konzernlagebericht auf die nichtfinanziellen Leistungsindikatoren einzugehen ist. In der Gesetzesbegründung wird dagegen auch explizit der in der Gesetzestextfassung fehlende nichtfinanzielle Konzernbericht im Zusammenhang mit der Verweismöglichkeit genannt,^[7] weshalb Verweise auch von diesem ausgelagerten Bericht auf den Konzernlagebericht erlaubt sind (DRS 20.256). DRS 20 fordert auf der Basis einer Rechnungslegungsempfehlung mit der Vermutung, dass eine Anwendung zur Beachtung der GoB in der Konzernrechnungslegung führt, dass der Konzernlagebericht – mit Ausnahme der expliziten gesetzlichen Ausweiswahlrechte – vollständig und aus sich heraus ohne Verweise verständlich zu sein hat. Somit sind nur Verweise vom ausgelagerten nichtfinanziellen Konzernbericht in den Konzernlagebericht möglich, es sei denn, es gibt ein explizites Ausweiswahlrecht des Gesetzgebers. Eine Doppelangabe ist angesichts der letztlich nicht getrennten Adressatengruppen wenig überzeugend. Wenn eine CSR-Berichterstattung Relevanz für den Konzern hat, muss neben der Frage der konkreten Abgrenzung von den nichtfinanziellen Leistungsindikatoren klar sein, dass diese Aspekte der Konzerntätigkeit zwangsläufig zur Darstellung der wirtschaftlichen Lage gehören, die im Konzernlagebericht zu erfolgen hat. Es erscheint daher wenig sinnvoll, relevante ökonomische, ökologische und soziale Aspe...