Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4.2.2 Immaterielles Anlagevermögen

Rz. 240

Zur Definition des immateriellen Anlagevermögens vgl. § 266 Rz 22.

Rz. 241

Das immaterielle Vermögen unterliegt häufig einer schnellen technischen Veralterung aufgrund technischen Fortschritts. Der Bestimmung der wirtschaftlichen Nutzungsdauer für die planmäßige Abschreibung und ihrer Überprüfung im Zeitablauf kommen daher große Bedeutung zu (Rz 167). Unabhängig davon kann sich aufgrund unerwarteter Entwicklungen die Notwendigkeit einer außerplanmäßigen Abschreibung ergeben.

Praxis-Beispiel

Ein Unt erwirbt eine Softwarelizenz für ein Materialwirtschaftssystem. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer wird mit acht Jahren geschätzt. Nach drei Jahren ist ein neues, deutlich anwenderfreundlicheres und leistungsfähigeres Konkurrenzprodukt auf dem Markt. Im Jahr 5 entscheidet sich das Unt, die bestehende Software nicht länger zu nutzen und auf das Konkurrenzprodukt zu wechseln.

Das Auftreten des Konkurrenzprodukts macht es erforderlich, die ursprünglich geschätzte Nutzungsdauer zu überprüfen und ggf. zu verkürzen. In diesem Fall ist der Restbuchwert über die neu geschätzte Restnutzungsdauer zu verteilen.

Sieht das Unt zunächst keinen Anlass, den Abschreibungsplan für die Software zu revidieren und entscheidet es sich im Jahr 5 spontan für den Übergang auf das Konkurrenzprodukt, ist eine außerplanmäßige (Voll-)Abschreibung der Softwarelizenz veranlasst, soweit die ursprüngliche Software keine betriebliche Verwendung mehr findet und ein Veräußerungserlös nicht erzielbar ist.

Rz. 242

Auch in Fällen, bei denen die Bestimmung der wirtschaftlichen Nutzungsdauer unproblematisch ist, kann sich infolge einer veränderten Bedeutung von VG für den Betrieb die Notwendigkeit außerplanmäßiger Abschreibungen ergeben.

Praxis-Beispiel

BauUnt B betreibt sein Unt auf einem nur schwer zugänglichen Betriebsgrundstück. Die benötigten Baustoffe werden B von den Lieferanten mittels Schwerlastwagen angeliefert, die entsprechende Zufahrtsmöglichkeiten benötigen. Um die Belieferung sicherzustellen, hat B vor Jahren ein ursprünglich A zustehendes Wegerecht am Nachbargrundstück, das die benötigten Zufahrtsmöglichkeiten eröffnet, zum Preis von 20.000 GE erworben. B hat das Wegerecht mit seinen AK als immaterieller VG des AV aktiviert, den er über die Laufzeit des Rechts von 20 Jahren planmäßig abschreibt.

Fünf Jahre nach dem Erwerb des Wegerechts baut die Gemeinde eine neue Erschließungsstraße, die B einen direkten Anschluss an den nahegelegenen Autobahnzubringer verschafft. Nach Fertigstellung der Straße im 6. Jahr nutzen B und seine Lieferanten nahezu ausschl. die verkehrsgünstiger gelegene direkte Anbindung an die Autobahn. Das Wegerecht besteht zwar noch für weitere 14 Jahre, hat aber keinen wirtschaftlichen Nutzen mehr. Es liegt eine voraussichtlich dauernde Wertminderung vor, für die eine außerplanmäßige Abschreibung nach Satz 5 vorzunehmen ist.

Rz. 243

Bei selbst geschaffenen immateriellen VG des AV, die in Ausübung des Wahlrechts gem. § 248 Abs. 2 Satz 1 HGB aktiviert worden sind (§ 248 Rz 37), ist die Bestimmung des beizulegenden Werts besonders problematisch, da im Regelfall weder ein Markt- oder Börsenpreis existiert noch ein Wiederbeschaffungswert oder Einzelveräußerungswert verlässlich zu ermitteln ist. Ein Reproduktionswert wird sich zwar ggf. bestimmen lassen, als Näherungswert für den beizulegenden Wert derartiger VG eignet er sich i. d. R. jedoch nicht, da bei immateriellen VG kein Substanzverzehr auftritt, der Anlass zu einer außerplanmäßigen Abschreibung geben könnte. Die Gründe für ihre (unerwartete) Entwertung liegen eher in der technischen Veralterung.

Praxis-Beispiel

Die Start-up-GmbH entwickelt einen Verfahrensprozess, mit dem ein bestehender Produktionsablauf zur Herstellung von Kunststofftragetaschen optimiert werden soll. Sie aktiviert den selbst geschaffenen VG des AV und schreibt ihn – beginnend nach Fertigstellung des Verfahrensprozesses – über die geschätzte wirtschaftliche Nutzungsdauer von vier Jahren planmäßig ab.

Nach zwei Jahren verbieten neue gesetzlichen Vorschriften die weitere Produktion von Kunststofftragetaschen aus umweltrechtlichen Gründen. Der entwickelte Verfahrensprozess ist somit – auch wenn er technisch noch nutzbar wäre – aus rechtlichen Gründen nicht länger im Unt einsetzbar. Sein Restbuchwert ist mithin auf null abzuschreiben.

Rz. 244

Die Ermittlung des beizulegenden Werts von immateriellen VG des AV erfolgt zumeist nach auf dem Kapitalwertkalkül beruhenden Bewertungsverfahren, für die jeweils mehrere Bewertungsmethoden existieren. Folgende Bewertungsverfahren und -methoden kommen in der Praxis zur Anwendung:^[1]

Verfahren	Marktpreisorientiertes Verfahren (market approach)	Kapitalwertorientiertes Verfahren (income approach)	kostenorientiertes Verfahren (cost approach)
Methoden	Marktpreise auf aktivem Markt	Methode der unmittelbaren Cashflow-Prognose	Reproduktionskostenmethode
	Analogiemethoden	Methode der Lizenzpreisanalogie	Wiederbeschaffungskostenmethode
		Residualwertmethode
		Mehrgewinnmethod...