Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 5 Offenlegung eines internationalen Einzelabschlusses mit befreiender Wirkung (Abs. 2a und 2b)

Rz. 128

Durch das BilReG hat der Gesetzgeber die Möglichkeit geschaffen, anstelle des offenzulegenden HGB-Einzelabschlusses einen Einzelabschluss nach internationalen Rechnungslegungsstandards zu verwenden. Mit diesen Regelungen wird Art. 5 der IAS-Verordnung^[1] umgesetzt. Dies gilt jedoch nur für Zwecke der Offenlegung. Hiervon unberührt bleibt die Notwendigkeit, einen Jahresabschluss nach Maßgabe der HGB-Vorschriften zu erstellen.^[2] Dieser bildet weiterhin die Grundlage für die Ausschüttungsbemessung, die steuerliche Gewinnermittlung, die Kapitalerhaltung, die Verlustanzeigepflichten^[3] usw. Um zusätzliche bürokratische Belastungen für die Unt zu vermeiden, bildet die Regelung ein Wahlrecht.

Rz. 129

Um einen Verlust von Informationen zu vermeiden, hat der Gesetzgeber in § 325 Abs. 2a HGB angeordnet, welche Anforderungen dieser Jahresabschluss zu erfüllen hat. Einerseits sind die internationalen Vorgaben vollständig anzuwenden, wodurch eine tw. Anwendung des HGB und ein partieller Rückgriff auf internationale Rechnungslegungsstandards ausgeschlossen werden.^[4] Andererseits finden ausgewählte HGB-Vorschriften ergänzend Anwendung. Zugleich müssen weitere, in Abs. 2b normierte Anforderungen erfüllt werden, damit der Abschluss befreiende Wirkung entfalten kann.

Rz. 130

Mit dem DiRUG wurde § 325 Abs. 2a Satz 1 HGB dahingehend geändert, dass bei der Offenlegung von Unterlagen von Gj, die nach dem 31.12.2021 beginnen, nach den Vorgaben des § 325 Abs. 1 Satz 2 HGB nun gem. § 8b Abs. 2 Nr. 4 HGB unmittelbar die Zugänglichmachung der Unterlage über die Internetseite des Unternehmensregisters erfolgt und damit an die Stelle des Jahresabschlusses ein Einzelabschluss nach § 325 Abs. 2a HGB treten kann. Dies begründet der Gesetzgeber damit, es auch künftig den Unt zu ermöglichen, ihre Informationspolitik besser zu steuern.^[5]

§ 325 Abs. 2a Satz 1 HGB bezog sich bei der Einführung nur auf die Bekanntmachung des Einzelabschlusses im Bundesanzeiger, was zunächst dafür sorgte, dass nur große Kapitalgesellschaften und Personenhandelsgesellschaften i. S. d. § 264a HGB diese Möglichkeit nutzen konnten, da kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften und Personenhandelsgesellschaften i. S. d. § 264a HGB ohnehin bis zum EHUG 2006 nicht zur Bekanntmachung ihrer Jahresabschlüsse im Bundesanzeiger verpflichtet waren.^[6] Seit dem 1.1.2007 war jedoch durch die elektronische Einreichung das Größenkriterium für den Ort der Veröffentlichung nicht mehr relevant, sodass damit auch kleine und mittelgroße Unt einen Einzelabschluss nach IFRS befreiend bekannt machen durften. Allerdings durften dann die größenspezifischen Aufstellungs- und Offenlegungserleichterungen nicht genutzt werden. Mit dem DiRUG hat der Gesetzgeber für Gj, die nach dem 31.12.2021 beginnen, nun aber wieder klargestellt, dass der Anwendungsbereich des § 325 Abs. 2a HGB – entsprechend seiner ursprünglichen Intention^[7] – auf große Kapitalgesellschaften und diesen gleichgestellte Personenhandelsgesellschaften nach § 264a HGB i. S. d. § 267 Abs. 3 HGB beschränkt ist.^[8]

[1] ABl. EG L 243/1 v. 19.7.2002.

[2] Vgl. Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, Haufe IFRS-Kommentar Online, § 7 Rz 8 Stand: 1.1.2023.

[3] Vgl. § 92 Abs. 1 AktG bzw. § 49 Abs. 3 GmbHG.

[4] Ein solcher Abschluss würde nicht den gesetzlichen Anforderungen genügen; vgl. BT-Drs. 15/3419, S. 46.

[5] RegE DiRUG, S. 116, https://www.bmj.de/SharedDocs/Downloads/DE/Gesetzgebung/RegE/RegE_Entwurf_Gesetzes_Umsetzung_Digitalisierungsrichtlinie.pdf?__blob=publicationFile&v=3, Abruf 8.10.2023.

[6] Vgl. auch im Folgenden Müller, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 325 HGB Rz. 102, Stand: 4/2022.

[7] Vgl. BT-Drs. 15/3419. v. 24.6.2004 S. 45.

[8] Vgl. Müller/Potthast/Reinke, PiR 2021, S. 341 ff.

5.1 Anforderungen an den Abschluss

5.1.1 Allgemeine Grundsätze

Rz. 131

Eine befreiende Wirkung kann nur eintreten, wenn der Jahresabschluss den in § 315e Abs. 1 HGB bezeichneten Standards genügt. Hierbei handelt es sich um die von der EU-Kommission im Wege des Komitologieverfahrens übernommenen IFRS. Hingegen hat ein IFRS-Abschluss keine befreiende Wirkung, wenn er nicht nur die von der EU anerkannten Standards berücksichtigt, sondern alle. Andernfalls würde der Wortlaut des § 315e HGB nicht ausreichend beachtet.^[1]

Rz. 132

Der IFRS-Jahresabschluss hat die folgenden Bestandteile:

• Bilanz,
• Gesamtergebnisrechnung,
• GuV (sofern diese nicht in die Gesamtergebnisrechnung integriert ist),
• Eigenkapitalspiegel,
• Kapitalflussrechnung und
• Anhang.
• Sofern es sich um ein kapitalmarktorientiertes Unt handelt, muss der Anhang eine Segmentberichterstattung und die GuV Angaben zu den "earnings per share" enthalten.

Rz. 133

Gem. § 171 Abs. 4 Satz 2 AktG muss der Aufsichtsrat den Jahresabschluss "billigen", bevor dieser vom Vorstand offengelegt werden kann. Der Gesetzgeber hat darauf verzichtet, wie beim Konzernabschluss alternativ eine Billigung durch die Hauptversammlung vorzusehen. Entscheidend hierfür waren die hiermit verbundenen Verzögerungen bei der Offenlegung.^[2] Dieses Vorgehen verdeutlicht, dass der Gesetzgeber nicht nur ein...