Betriebsprüfung, Nachaktivierung Anlagevermögen / 2 Allgemeine Korrekturvorschriften nach Handels- und Steuerrecht

2.1 Nachaktivierung im Handelsrecht

Das Handelsrecht kennt keine gesonderten Vorschriften für die Bilanzberichtigung aufgrund fehlerhafter Aktivierung von Betriebsvermögen. Gemäß IDW ist jedoch – insbesondere zur Vermeidung von internen und externen Kosten sowie Änderungen bei den Gewinnbezugsrechten – von einer rückwirkenden Bilanzberichtigung abzusehen soweit der Fehler nicht zur Nichtigkeit der Bilanz führt. Korrekturen sind daher zumeist in der nächsten offenen Handelsbilanz vorzunehmen. Die Anpassung ist handelsrechtlich in der Gewinn- und Verlustrechnung unter den sonstigen betrieblichen Erträgen bzw. Aufwendungen vorzunehmen.^[1]

Buchungsbeispiel in der Handelsbilanz:

Die fehlende Aktivierung einer Forderung einer GmbH im Wirtschaftsjahr 01 wurde im Rahmen einer im Jahr 03 durchgeführten Betriebsprüfung festgestellt. Neben der notwendigen Anpassung der Steuerbilanz soll auch die Handelsbilanz angepasst werden.

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
1400/1200	Forderung aus Lieferungen und Leistungen	20.000	2520/4960	Erträge, periodenfremd	20.000

[1] IDW-Stellungnahme, IDW RS HFA 6 – Änderung von Jahres- und Konzernabschlüssen, Tz. 33 ff.

2.2 Nachaktivierung im Steuerrecht

Für das Steuerrecht schreibt § 4 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1 EStG, R 4.4 Abs. 1 EStR hingegen die Bilanzberichtigung vor. Die unvollständige Aktivierung von abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens führt hier unter Berücksichtigung des Grundsatzes des formellen Bilanzzusammenhangs grundsätzlich zu einer erfolgswirksamen Nachaktivierung. Für das Steuerrecht ist dabei zu unterscheiden, ob der zu korrigierende Bilanzansatz eine Gewinnauswirkung hat oder nicht.^[1]

Liegt ein Fehler ohne Gewinnauswirkung vor, d. h. die Berichtigung ist nicht von den Korrekturvorschriften der AO abhängig, ist die Bilanzberichtigung für steuerliche Zwecke bis zur Fehlerquelle möglich. Aus Vereinfachungsgründen wird in der Praxis jedoch zumeist das erste noch änderbare Jahr angepasst.

Hingegen ist die Korrektur erst mit der Schlussbilanz des letzten verfahrensrechtlichen noch änderbaren Veranlagungszeitraums möglich, soweit sich durch den Fehler eine Gewinnauswirkung ergibt.^[2] Die Korrekturvorschriften der AO sind hierbei zu berücksichtigen. Die Anpassung der Schlussbilanz erfolgt hierbei grundsätzlich gewinnwirksam.

[1] BFH, Urteil v. 9.5.2012, X R 38/10.

[2] R 4.4 Abs. 1 Satz 9 EStR.