Betriebsprüfung: Rechtsgrundlagen und Abläufe / 1 Zulässigkeit einer Außenprüfung nach § 193 AO

1.1 Grundsätzliches

Rz. 1

Eine Außenprüfung ist unabhängig davon zulässig, ob eine Steuer bereits festgesetzt, ob der Steuerbescheid endgültig, vorläufig oder unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen ist.^[1] Eine Außenprüfung nach § 193 AO kann zur Ermittlung der Steuerschuld sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach durchgeführt werden. Der gesamte für die Entstehung und Ausgestaltung eines Steueranspruchs erhebliche Sachverhalt kann Prüfungsgegenstand sein.^[2] Dies gilt auch, wenn der Steueranspruch möglicherweise verjährt ist oder aus anderen Gründen nicht mehr durchgesetzt werden kann.^[3]

Rz. 2

Die Voraussetzungen für eine Außenprüfung sind auch gegeben, soweit ausschließlich festgestellt werden soll, ob und inwieweit Steuerbeträge hinterzogen oder leichtfertig verkürzt worden sind. Eine sich insoweit gegenseitig ausschließende Zuständigkeit von Außenprüfung und Steuerfahndung besteht nicht.^[4] Die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens hindert nicht weitere Ermittlungen durch die Außenprüfung unter Erweiterung des Prüfungszeitraums. Dies gilt auch dann, wenn der Steuerpflichtige erklärt, von seinem Recht auf Verweigerung der Mitwirkung Gebrauch zu machen.^[5]

Rz. 3

Der Außenprüfer hat die rechtlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen zu prüfen, die für die Steuerpflicht und die Bemessung der Steuer maßgeblich sind. Er hat auch die Pflicht, bei dem Verdacht einer Steuerstraftat die Strafverfolgung aufzunehmen und ein Verfahren einzuleiten. Es ist deshalb durchaus möglich und zulässig, dass Ermittlungsmaßnahmen des Außenprüfers eine Doppelfunktion haben: die Ermittlung des steuerlichen und die des strafrechtlichen Sachverhalts. Besteuerungs- und Steuerstrafverfahren stehen unabhängig und gleichrangig nebeneinander, d. h., Außenprüfung und Steuerfahndungsprüfung sind nebeneinander zulässig.^[6]

[1] BFH, Urteil v. 28.3.1985, IV R 224/83, BStBl 1985 II S. 700.

[2] BFH, Urteil v. 11.12.1991, I R 66/90, BStBl 1992 II S. 595.

[3] BFH, Urteil v. 23.7.1985, VIII R 48/85, BStBl 1986 II S. 433.

[4] BFH, Urteil v. 4.11.1987, II R 102/85, BStBl 1988 II S. 113; BFH, Urteil v. 4.10.2006, VIII R 53/04, BStBl 2007 II S. 227; BFH, Beschluss v. 19.9.2001, XI B 6/01, BStBl 2002 II S. 4.

[5] BFH, Urteil v. 19.8.1998, XI 37/97, BStBl 1999 II S. 7.

[6] BFH, Beschluss v. 7.12.1999, IV B 146/99, BFH/NV 2000 S. 413; BFH, Beschluss v. 19.9.2001, XI B 6/01, BStBl 2002 II S. 4; BFH, Urteil v. 23.1.2002, XI R 10, 11/01, BStBl 2002 II S. 328; BFH, Beschluss v. 3.4.2003, XI B 60/02, BFH/NV 2003 S. 1034.

1.2 Kreis der Steuerpflichtigen

Rz. 4

Eine Außenprüfung ist zulässig

• nach § 193 Abs. 1 AO bei Steuerpflichtigen, die einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten, die freiberuflich tätig sind und bei Steuerpflichtigen i. S. d. § 147a AO,
• nach § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO bei anderen als den in § 193 Abs. 1 AO bezeichneten Steuerpflichtigen, soweit sie die Verpflichtung dieser Steuerpflichtigen betrifft, für Rechnung eines anderen Steuern zu entrichten oder Steuern einzubehalten und abzuführen,
• nach § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO bei anderen als den in § 193 Abs. 1 AO bezeichneten Steuerpflichtigen, wenn die für die Besteuerung erheblichen Verhältnisse der Aufklärung bedürfen und eine Prüfung an Amtsstelle nach Art und Umfang des zu prüfenden Sachverhalts nicht zweckmäßig ist,
• nach § 193 Abs. 2 Nr. 3 AO, wenn ein Steuerpflichtiger seinen Mitwirkungspflichten nach § 12 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb^[1] nicht nachkommt.

Rz. 5

Eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO ist u. a. auch zulässig zur Klärung der Frage, ob der Steuerpflichtige tatsächlich einen Gewerbebetrieb unterhält. Voraussetzung ist jedoch, dass konkrete Anhaltspunkte für das Vorliegen einer gewerblichen Tätigkeit gegeben sind.^[2] Eine Außenprüfung ist auch zulässig, um zu überprüfen, ob der Steuerpflichtige tatsächlich einen landwirtschaftlichen Betrieb unterhält. Durch die Außenprüfung sollen gerade solche Sachverhalte geprüft werden können, wo selbst das Entstehen eines Betriebs noch zweifelhaft ist.^[3] Eine Außenprüfung ist so lange zulässig, als noch Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis bestehen, z. B. handelsrechtlich voll beendigte KG,^[4] voll beendigte GbR.^[5] Die Gesellschaft gilt für die Zwecke der Betriebsprüfung noch als existent.^[6] Hiervon ist auch auszugehen, wenn das Gesellschaftsvermögen im Wege der Realteilung verteilt worden ist.^[7] Zur Begründung der Anordnung einer Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO genügt der Hinweis auf diese Rechtsgrundlage.^[8]

Rz. 6

Eine Außenprüfung kann nicht nur bzw. erst dann auf § 193 Abs. 1 AO gestützt werden, wenn bereits feststeht, dass der Steuerpflichtige tatsächlich in der in dieser Vorschrift beschriebenen Weise unternehmerisch tätig ist oder war. Liegen Anhaltspunkte für eine unternehmerische Tätigkeit vor, kann eine Außenprüfung zur Klärung dieser Frage auf § 193 Abs. 1 AO gestützt werden. Erst wenn sich durch die Prüfung herausstellt, dass der Steuerpflichtige kein Unternehmer ist, darf die Prüfung nur fortgesetzt werden...