Betriebsveräußerung/Betriebsaufgabe/Betriebsverpachtung / 13 Besteuerung des Veräußerungsgewinns

13.1 Tarifvergünstigungen

Rz. 170

Bei Betriebsveräußerungen, Betriebsaufgaben und den ihnen gleichgestellten Vorgängen werden aus vielen Wirtschaftsjahren zusammengeballte stille Reserven aufgedeckt. Gewinne aus diesen Vorgängen gehören zu den sogenannten außerordentlichen Einkünften, deren Besteuerung begünstigt ist (§ 34 EStG).^[1]

Rz. 171

Ausgenommen sind die steuerpflichtigen Teile der Veräußerungsgewinne, die nach § 3 Nr. 40 Buchst. b in Verbindung mit § 3c Abs. 2 EStG teilweise steuerbefreit sind.^[2] Es werden also nur solche Gewinne ermäßigt besteuert, die voll der Besteuerung unterliegen.

Rz. 172

Es besteht die ermäßigte Besteuerung nach

• der Fünftel-Regelung (s. Rz. 173 ff.) oder
• unter bestimmten Voraussetzungen mit einem ermäßigten Steuersatz (s. Rz. 182).

[1] § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG. In § 34 Abs. 2 Nrn. 2-4 EStG sind noch weitere außerordentliche Einkünfte aufgeführt, die aber in diesem Beitrag nicht behandelt werden.

[2] § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG.

13.2 Fünftel-Regelung

Rz. 173

Für die außerordentlichen Einkünfte wird ohne besonderen Antrag der Steuertarif nach § 34 Abs. 1 EStG geglättet. Sind in den außerordentlichen Einkünften Veräußerungs- oder Aufgabegewinne enthalten und wurden hierauf ganz oder teilweise § 6b oder § 6c EStG angewendet, werden diese Gewinne von der Tarifglättung ausgenommen (§ 34 Abs. 1 Satz 4 EStG).

Rz. 174

Die Tarifglättung wird nach § 34 Abs. 1 EStG erreicht, indem zunächst die Einkommensteuer für das zu versteuernde Einkommen ohne außerordentliche Einkünfte berechnet wird (im Berechnungsschema Steuerbetrag A). Dann wird die Einkommensteuer für das zu versteuernde Einkommen ohne außerordentliche Einkünfte zuzüglich einem Fünftel der außerordentlichen Einkünfte ermittelt (im Berechnungsschema Steuerbetrag B). Die Differenz zwischen Steuerbetrag B und Steuerbetrag A ist zu verfünffachen (im Berechnungsschema Steuerbetrag C) und dem Steuerbetrag A hinzuzurechnen. Das Ergebnis ist die festzusetzende Einkommensteuer (im Berechnungsschema Steuerbetrag D).^[1]

Berechnungsschema
Pos.	Bemessungsgrundlage		Betrag	Steuer
		zu versteuerndes Einkommen
	./.	außerordentliche Einkünfte
A		verbleibendes zu versteuerndes Einkommen
		verbleibendes zu versteuerndes Einkommen
	+	1/5 der außerordentlichen Einkünfte
B		Summe
		Steuer B
	./.	Steuer A
	=	Differenz
C	x	5 = Steuer für die außerordentlichen Einkünfte
		Steuer A
	+	Steuer C
D	=	Festzusetzende Einkommensteuer

Praxis-Beispiel

Das zu versteuernde Einkommen im Veranlagungszeitraum 01 beträgt 118.000 EUR. Hierin ist ein Veräußerungsgewinn in Höhe von 80.000 EUR enthalten. Unternehmer U ist allein stehend.

Berechnungsschema
Pos.	Bemessungsgrundlage		Betrag	Steuer
		zu versteuerndes Einkommen	118.000
	./.	außerordentliche Einkünfte	80.000
A		verbleibendes zu versteuerndes Einkommen	38.000	9.018
		Verbleibendes zu versteuerndes Einkommen	38.000
	+	1/5 der außerordentlichen Einkünfte	16.000
B		Summe	54.000	15.923
		Steuer B		15.923
	./.	Steuer A		9.018
	=	Differenz		6.905
C	x	5 = Steuer für die außerordentlichen Einkünfte		34.525
		Steuer A		9.018
	+	Steuer C		34.525
D	=	festzusetzende Einkommensteuer		43.543

Wäre in dem Beispiel das gesamte zu versteuernde Einkommen nach dem Normaltarif versteuert worden, so hätte die Steuer betragen:

Zu versteuerndes Einkommen		118.000 EUR
Steuer		46.692 EUR
Steuer nach Tarifglättung		43.543 EUR
Ersparnis		3.149 EUR

Rz. 175

Ist das laufende zu versteuernde Einkommen niedriger als die außerordentlichen Einkünfte, dann ist das zu versteuernde Einkommen zwar positiv, das verbleibende zu versteuernde Einkommen ist aber negativ. In diesem Fall wird die Einkommensteuer wie folgt berechnet (§ 34 Abs. 1 Satz 3 EStG):

Berechnungsschema
Pos.	Bemessungsgrundlage		Betrag	Steuer
A		(1) zu versteuerndes Einkommen
	./.	(2) außerordentliche Einkünfte (2) > (1)
	=	verbleibendes zu versteuerndes Einkommen negativ
B		zu versteuerndes Einkommen
	x	1/5
C		Steuerbetrag von B
	x	5 = Einkommensteuer

Praxis-Beispiel

Für den Veranlagungszeitraum 01 beträgt das zu versteuernde Einkommen 85.000 EUR. Hierin sind 100.000 EUR außerordentliche Einkünfte enthalten.

Berechnungsschema
Pos.	Bemessungsgrundlage		Betrag	Steuer
A		(1) zu versteuerndes Einkommen	85.000
	./.	(2) außerordentliche Einkünfte (2) > (1)	100.000
	=	verbleibendes zu versteuerndes Einkommen negativ	– 15.000
B		zu versteuerndes Einkommen	85.000
	x	1/5	17.000	1.878
C		Steuerbetrag von B
	x	5 = Einkommensteuer		9.390

Nach dem Normaltarif hätte die Steuer betragen:

Zu versteuerndes Einkommen	85.000 EUR
Einkommensteuer	30.822 EUR
Steuer nach Tarifglättung	9.390 EUR
weniger	21.432 EUR

Rz. 176

Die Berechnungen nach der Fünftelregelung nimmt das Finanzamt von Amts wegen programmgesteuert vor.

[1] Zur Ausgestaltung der Tarifbegünstigung vgl. Horn, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, § 34 EStG Rz. 4, Stand: 8/2019.

13.3 Freibetrag

13.3.1 Voraussetzungen

Rz. 177

Hat der Unternehmer das 55. Lebensjahr vollendet oder is...