Betriebsveräußerung/Betriebsaufgabe/Betriebsverpachtung / 4.3.4 Entgeltlichkeit

Rz. 37

Eine Betriebsveräußerung setzt voraus, dass die Übertragung entgeltlich oder teilentgeltlich erfolgt. Es sind daher die entgeltlichen oder teilentgeltlichen von den unentgeltlichen Betriebsübertragungen zu unterscheiden.

Betriebsübertragungen
Vollentgeltliche	Teilentgeltliche	Unentgeltliche
Die Gegenleistung ist kaufmännisch nach dem Wert der Leistung bemessen (Erfüllung eines schuldrechtlichen Erfüllungsgeschäfts).[1]	Das Entgelt ist niedriger als der Wert des Betriebs, z. B. gemischte Schenkung. Übertragung i. d. R. aus privaten Gründen. Es werden Abstandszahlungen oder/und Gleichstellungsgelder gezahlt.	Schenkung
Es ist ein Veräußerungsgewinn zu versteuern.	Einheitlicher Vorgang ("Einheitstheorie").[2] Wenn die Gegenleistung das Kapitalkonto übersteigt, hat der Veräußerer einen Veräußerungsgewinn zu versteuern. Ist die Gegenleistung nicht höher als das Kapitalkonto, Behandlung nach § 6 Abs. 3 EStG.	Unentgeltliche Betriebsübertragung nach § 6 Abs. 3 EStG.

Rz. 38

Es ist zu unterscheiden, ob der Veräußerungspreis über oder unter dem steuerlichen Kapitalkonto des Übergebers liegt.

Rz. 39

Ist der Veräußerungspreis höher als das Kapitalkonto, ist der Betriebserwerb entgeltlich.^[3] Der Veräußerungsgewinn ist die Differenz zwischen dem Veräußerungspreis und dem Kapitalkonto.

Rz. 40

Zur Ermittlung der Anschaffungskosten des Erwerbers ist zunächst festzustellen, ob in den Buchwerten von erworbenen Wirtschaftsgütern stille Reserven enthalten sind und wie viel sie insgesamt betragen. Der hierauf entfallende Kaufpreis ist als Anschaffungskosten auf diese Wirtschaftsgüter aufzuteilen. Insoweit werden also die stillen Reserven aufgelöst.^[4]

Praxis-Beispiel

Vater V hat einen Sohn S und eine Tochter T. Er überträgt im Wege der vorweggenommenen Erbfolge seinen Gewerbebetrieb auf S einschließlich der Verbindlichkeiten. Der Betrieb hat einen Verkehrswert von 10 Mio. EUR. S verpflichtet sich, an V eine Abstandszahlung von 500.000 EUR und an T ein Gleichstellungsgeld in Höhe von 2 Mio. EUR zu zahlen. Zum Zeitpunkt der Übertragung betragen die Buchwerte:

Posten	Buchwert
I. Aktiva
Anlagevermögen Umlaufvermögen	4.000.000 EUR 5.000.000 EUR
Summe der Aktiva	9.000.000 EUR
II. Passiva
Verbindlichkeiten Rückstellungen	7.000.000 EUR 1.000.000 EUR
Summe der Passiva	8.000.000 EUR
Summe der Aktiva – Summe der Passiva	9.000.000 EUR 8.000.000 EUR
= Kapital	1.000.000 EUR

S hat zum Erwerb des Betriebs 2.500.000 EUR aufgewendet. Das ist für V der Veräußerungspreis und für S sind das die Anschaffungskosten für den Betrieb.

Der begünstigte Veräußerungsgewinn des V beträgt:

	Entgelt	2.500.000 EUR
–	Kapitalkonto	1.000.000 EUR
=	Veräußerungsgewinn	1.500.000 EUR

Rz. 41

In Höhe von 1.500.000 EUR wurden stille Reserven aufgedeckt. Stille Reserven sind im Geschäfts- oder Firmenwert, im Anlagevermögen und im Umlaufvermögen enthalten. Beim Erwerb eines Unternehmens darf ein Geschäfts- oder Firmenwert nur aktiviert werden, soweit die für die Übernahme des Unternehmens bewirkte Gegenleistung den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände des Unternehmens abzüglich der Schulden im Zeitpunkt der Übernahme übersteigt.^[5]

Das Entgelt von 2.500.000 EUR wird daher zunächst auf die tatsächlichen Werte der einzelnen materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter und die aktiven Rechnungsabgrenzungsposten verteilt. Hiervon werden die Verbindlichkeiten, Rückstellungen und passiven Rechnungsabgrenzungsposten gemindert. Der verbleibende Betrag wird von der Gegenleistung abgezogen. Der dann verbleibende Restbetrag ist das Entgelt für den Geschäfts- oder Firmenwert.

Rz. 42

Ist der Veräußerungspreis nicht höher als das Kapitalkonto/Nettobuchwert, so ist die Übertragung als unentgeltliche Betriebsübertragung zu behandeln. Der Veräußerer hat keinen Veräußerungsgewinn, aber auch keinen Veräußerungsverlust erzielt. Der Übernehmer führt die Buchwerte des Veräußerers fort (§ 6 Abs. 3 EStG).^[6]

Praxis-Beispiel

Wie das vorstehende Beispiel. S zahlt an V 250.000 EUR und an T 650.000 EUR. Das Entgelt übersteigt nicht das Kapitalkonto. V hat keinen begünstigten Veräußerungsgewinn erzielt. S führt die Buchwerte fort.

[1] § 16 EStG, Rz. 21.

[2] BFH, Urteil v. 18.9.2013, X R 42/10, BStBl 2016 II S. 639, Rz. 44.

[3] Geissler, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, § 16 EStG Rz. 76, Stand: 8/2019.

[4] BMF, Schreiben v. 13.1.1993, IV B 2 – S 2190 – 37/92, Tz. 35, BStBl 1993 I S. 80.

[5] § 246 Abs. 1 Satz 4 HGB, Schmidt/Ries, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 12. Aufl. 2020, § 246 HGB Rz. 82.

[6] BMF, Schreiben v. 13.1.1993, IV B 3 – S 2190 – 37/92, Tz. 38, BStBl 1993 I S. 80.