Betriebsveräußerung/Betriebsaufgabe/Betriebsverpachtung / 4.5.1 Unentgeltliche Übertragung

Rz. 51

Unentgeltliche Übertragungen kommen insbesondere im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vor. Der BGH beschreibt mit vorweggenommener Erbfolge die Übertragung von Vermögen (oder eines wesentlichen Teils davon) durch den (künftigen) Erblasser auf einen oder mehrere als (künftige) Erben in Aussicht genommene Empfänger.^[1]

Praxis-Beispiel

V hat einen Gewerbebetrieb. Das Kapitalkonto beträgt 600.000 EUR. Der Betrieb hat einen Verkehrswert von 1.000.000 EUR. V überträgt den Betrieb auf seinen Sohn S. S ist verpflichtet, an V auf dessen Lebenszeit monatlich 4.000 EUR zu zahlen. Der Kapitalwert der Rente beträgt 400.000 EUR. Im Jahr der Übergabe und in den beiden vorangegangenen Jahren betrug der Gewinn des Betriebs im Durchschnitt 100.000 EUR.

Vermögensübertragungen mit Rücksicht auf die künftige Erbfolge gegen wiederkehrende Leistungen können als unentgeltliche Übertragungen zu behandeln sein.^[2]

Rz. 52

Es spricht eine widerlegbare Vermutung dafür, dass die wiederkehrenden Leistungen unabhängig vom Wert des übertragenen Vermögens nach dem Versorgungsbedürfnis des Übertragenden und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Übernehmenden bemessen worden sind. Die Vermutung ist widerlegt, wenn Leistung und Gegenleistung nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander abgewogen wurden und die Beteiligten subjektiv von der Gleichwertigkeit der Leistungen ausgingen. Dann ist von einer entgeltlichen Übertragung^[3] auszugehen.

Im vorstehenden Beispiel steht die Versorgung des Übertragenden im Vordergrund und es spricht daher die Vermutung für eine unentgeltliche Übertragung. Das ergibt sich auch daraus, dass der Kapitalwert der Rente als Gegenleistung des Erwerbers nicht das Kapitalkonto im Zeitpunkt der Übergabe übersteigt. Der Veräußerer hat daher keinen begünstigten Veräußerungsgewinn erzielt. Der Erwerber führt die Buchwerte des übernommenen Betriebs fort (§ 6 Abs. 3 EStG).

Rz. 53

Bei einer unentgeltlichen Übertragung gegen Versorgungsleistungen behält sich der Übertragende Erträge seines Vermögens in Gestalt der Versorgungsleistungen vor. Nur werden diese nicht mehr von ihm, sondern vom Übernehmenden erwirtschaftet.

Es ist zwischen 2 Typen von Übertragungen zu unterscheiden:

• Typus 1: Die Erträge des übertragenen Vermögens reichen aus, die wiederkehrenden Leistungen zu erbringen.
• Typus 2: Die Erträge des übertragenen Vermögens reichen nicht aus, die wiederkehrenden Leistungen zu erbringen.

Rz. 54

Im vorstehenden Beispiel können die jährlichen Versorgungsleistungen i. H. v. 48.000 EUR aus dem voraussichtlichen jährlichen Gewinn von rund 100.000 EUR geleistet werden.

Typus 1 liegt vor, wenn nach den Verhältnissen im Zeitpunkt der Vermögensübergabe der durchschnittliche jährliche Ertrag ausreicht, die jährlichen Versorgungsleistungen zu erbringen. Hierbei kann vom durchschnittlichen Ertrag der Einkünfte des Jahres der Übergabe und der beiden vorangegangenen Jahre ausgegangen werden.

Damit ist Typus 1 gegeben.

Die Versorgungsleistungen sind beim Empfänger in vollem Umfang steuerpflichtige wiederkehrende Bezüge und beim Verpflichteten als Sonderausgaben abziehbare dauernde Lasten.^[4] Bei Leistungen nach Typus 1 ist davon auszugehen, dass die Leistungen regelmäßig abänderbar sind. Eine Bezugnahme auf § 323 ZPO oder eine ausdrückliche Änderungsklausel nach den Bedürfnissen des Übergebers und/oder der Leistungsfähigkeit des Übernehmers sind nicht erforderlich. Die Leistungen sind daher in vollem Umfang vom Empfänger zu versteuern und vom Leistenden abziehbar.^[5]

Rz. 55

Würde im vorstehenden Beispiel der durchschnittliche Gewinn lediglich 40.000 EUR betragen, läge Typus 2 vor. Hier ist regelmäßig von einer Unabänderbarkeit auszugehen, sodass der Abzug auf der Seite des Übernehmenden und der Zufluss auf der Seite des Übergebenden mit dem Ertragsanteil infrage kommt, es sei denn, es wird ausdrücklich auf § 323 ZPO Bezug genommen.^[6]

[1] BGH, Urteil v. 27. 1. 2010, IV ZR 91/09.

[2] Siehe hierzu BMF, Schreiben v. 26.8.2002, IV C 3 – S 2255 – 420/02, BStBl 2002 I S. 893.

[3] Vgl. Rz. 56 ff.; BMF, Schreiben v. 26.8.2002, IV C 3 – S 2255 – 420/02, BStBl 2002 I S. 893.

[4] § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG, § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG.

[5] BMF, Schreiben v. 26.8.2002, IV C 3 – S 2255 – 420/02, BStBl 2002 I S. 893, Tz 36.

[6] BMF, Schreiben v. 26.8.2002, IV C 3 – S 2255 – 420/02, BStBl 2002 I S. 893, Tz. 38 ff.