Entscheidungsstichwort (Thema)
Versäumung der Rechtsmittelfrist wegen Mittellosigkeit; Verfahrensfehler bei der Durchführung einer Außenprüfung
Leitsatz (NV)
1. Ein Beteiligter, der wegen Mittellosigkeit nicht in der Lage ist, ein Rechtsmittel zum BFH durch einen Bevollmächtigten einlegen zu lassen, kann Wiedereinsetzung wegen Versäumung der Rechtsmittelfrist nur erhalten, wenn er bis zum Ablauf der Rechtsmittelfrist ein ordnungsgemäßes Gesuch um Prozeßkostenhilfe eingereicht hat.
2. Die Rechtswidrigkeit der Anordnung einer Außenprüfung kann nur dann ein Verwertungsverbot bewirken, wenn diese Rechtswidrigkeit in einem besonderen Verfahren festgestellt worden ist (ständige Rechtsprechung).
3. Ein Verwertungsverbot kann nicht daraus hergeleitet werden, daß nach der Außenprüfung keine Schlußbesprechung stattgefunden hat.
4. Verfahrensfehler bei der Durchführung der Außenprüfung im Rahmen der Prüfungsanordnung bleiben ohne Folgen, wenn der aufgrund der Außenprüfung ergangene Steuerbescheid in der Sache rechtmäßig ist.
5. Zur Begründetheit eines selbständigen Antrags auf Beiordnung eines Prozeßbevollmächtigten zur Einlegung eines Rechtsmittels beim BFH gehört insbesondere, daß der Antragsteller zumindest eine gewisse Anzahl von zur Vertretung vor dem BFH befugten Personen vergeblich um die Übernahme des Mandats ersucht hat (ständige Rechtsprechung).
Normenkette
AO 1977 §§ 127, 169 Abs. 2 Nr. 2, §§ 196-197, 201; FGO §§ 142, 155; ZPO §§ 78b, 114, 117; BFHEntlG Art. 1 Nr. 1
Tatbestand
I. Die Antragstellerin, Klägerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin), die im Jahre 1991 geschieden und für die in den Streitjahren (1983 bis 1985) noch eine Zusammenveranlagung mit ihrem früheren Ehemann durchgeführt wurde, betrieb in den Streitjahren zwei Gaststätten. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt -- FA --) ordnete am 9. Juli 1986 bei der Antragstellerin eine Außenprüfung für die Streitjahre an.
Gegen die Prüfungsanordnung erhob die Antragstellerin Einspruch. Die Außenprüfung wurde ohne Mitwirkung der Antragstellerin in den Büroräumen ihrer früheren Steuerberaterin durchgeführt. An der Prüfung nahm ein Regierungsrat z. A. teil, der sich beim FA zur Ausbildung befand. Eine Schlußbesprechung fand nicht statt.
Am 11. März 1987 erließ das FA gegen die Antragstellerin und ihren damaligen Ehemann gemäß §164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) geänderte Einkommensteuerbescheide für 1983 und 1984 sowie einen erstmaligen Einkommensteuerbescheid für 1985, denen jeweils die Feststellungen lt. Betriebsprüfungsbericht vom 7. Januar 1987 zugrunde liegen.
Gegen diese Bescheide legte die Antragstellerin rechtzeitig Einspruch ein. Das FA stellte die Entscheidung über die Einsprüche im Hinblick auf die gegen die Anordnung der Außenprüfung erhobene und beim Finanzgericht (FG) anhängige Klage zunächst zurück. Nachdem die Vertreterin des FA in einem Erörterungstermin erklärt hatte, nunmehr über die zum Ruhen gebrachten Einsprüche wegen Einkommensteuer für die Streitjahre zu entscheiden und hierbei zu den Einwendungen der Antragstellerin zum Ablauf der Außenprüfung Stellung zu nehmen, erklärten die Verfahrensbeteiligten den Rechtsstreit über die Rechtmäßigkeit der Prüfungsanordnung in der Hauptsache für erledigt. Nach einem anschließenden Widerruf stellte die durch ihren Ehemann vertretene Antragstellerin in der mündlichen Verhandlung vor dem FG klar, daß es bei der Hauptsacheerledigung bleibe.
Nachdem auch in der Folgezeit zunächst keine Entscheidung über die Einsprüche erfolgte, erhob die Antragstellerin Untätigkeitsklage. Nach Ergehen der Einspruchsentscheidungen beantragte die Antragstellerin, die Einspruchsentscheidungen gemäß §68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Klageverfahrens zu machen. Sie beantragte ferner für das Klageverfahren Prozeßkostenhilfe (PKH).
Zur Begründung ihrer Klage machte die Antragstellerin geltend, daß die Einkommensteuer für die Streitjahre verjährt sei. Außerdem vertrat sie die Auffassung, daß der Ablauf der Außenprüfung rechtswidrig gewesen sei und daher ein Verwertungsverbot für die Ergebnisse bestehe. So habe neben der Prüferin an der Prüfung eine weitere, ihr -- der Antragstellerin -- damals unbekannte Person teilgenommen, die keinen Prüferausweis gehabt habe. Aus diesem Grunde habe ihr früherer Ehemann, der sie insoweit vertreten habe, eine weitere Mitwirkung an der Außenprüfung abgelehnt, da nicht auszuschließen gewesen sei, daß es sich bei der unbekannten Person um einen "verprellten" Gast hätte handeln können. Eine mögliche Zustimmung ihrer Steuerberaterin zur Anwesenheit eines weiteren "Prüfers" sei ohne Belang, da eine entsprechende Anmeldung bei ihr -- der Antragstellerin -- persönlich hätte erfolgen müssen. Es sei auch unzutreffend, daß die Durchführung einer Schlußbesprechung an ihrer fehlenden Mitwirkung gescheitert sei. Vielmehr habe sie ein gehobenes Interesse daran gehabt, an einer derartigen Besprechung teilzunehmen, die noch nicht einmal anberaumt worden sei.
Das FG lehnte den Antrag auf PKH ab. Es begründete die Ablehnung damit, daß die Klage keine hinreichende Aussicht auf Erfolg habe.
Der Einwand der Verjährung greife im Streitfall offensichtlich nicht. Da die Einspruchsentscheidungen abgesehen von den im Klageverfahren nicht streitigen, nachträglich zugunsten der Antragstellerin angebrachten Vorläufigkeitsvermerke keine eigenständigen Steuerfestsetzungen enthielten, sondern sich in der Zurückweisung der Einsprüche gegen die Steuerbescheide erschöpften, komme es lediglich darauf an, ob bei Erlaß der angefochtenen Bescheide am 11. März 1987 die vierjährige Festsetzungsfrist des §169 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 bereits abgelaufen gewesen sei. Dies sei selbst unter Berücksichtigung des frühestmöglichen Beginns der Festsetzungsfrist mit Ablauf des jeweiligen Streitjahres augenscheinlich nicht der Fall.
Aus den Einwendungen der Antragstellerin gegen den Ablauf der Außenprüfung könne kein Verwertungsverbot der Ergebnisse dieser Prüfung hergeleitet werden. Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung hänge die Verwertung der in der Außenprüfung ermittelten Tatsachen nicht davon ab, daß eine Schlußbesprechung abgehalten worden sei. Die von der Antragstellerin gerügte Teilnahme eines Beamten der Laufbahn des höheren Dienstes, der zu Ausbildungszwecken an das FA abgeordnet gewesen sei, an der Außenprüfung sei nicht zu beanstanden. Nach dem Steuerbeamten-Ausbildungsgesetz finde im Rahmen einer sog. Einweisungszeit auch eine praktische Einweisung statt, die sich in den Streitjahren auch auf die Teilnahme an Außenprüfungen erstreckt habe. Die Teilnahme dieses Beamten zu Ausbildungszwecken lasse insbesondere auch die alleinige Verantwortung der vom FA benannten Prüferin für die Durchführung der Prüfung unberührt, so daß in der Prüfungsanordnung ein entsprechender Hinweis nicht geboten gewesen sei. Auch im übrigen könne sich die Antragstellerin nicht mit Erfolg auf ein Verwertungsverbot berufen, solange die wirksame Prüfungsanordnung nicht aufgehoben oder ihre Rechtswidrigkeit im Wege der Fortsetzungsfeststellungsklage festgestellt sei. Das von der Antragstellerin gegen die Prüfungsanordnung angestrengte Klageverfahren sei jedoch beendet worden, ohne daß die Rechtswidrigkeit der Prüfungsanordnung oder einzelner Prüfungsmaßnahmen festgestellt worden sei.
Der die PKH ablehnende Beschluß des FG wurde der Antragstellerin am 19. März 1998 zugestellt. In der Rechtsmittelbelehrung wurde die Antragstellerin darauf hingewiesen, daß gegen den Beschluß innerhalb von zwei Wochen nach Bekanntgabe Beschwerde beim FG oder unmittelbar beim Bundesfinanzhof (BFH) eingelegt werden könne. Vor dem BFH bedürfe es einer Vertretung durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevollmächtigten. Dies gelte auch für die Einlegung der Beschwerde.
Die Antragstellerin legte mit Schreiben vom 27. März 1998, beim FG eingegangen ebenfalls am 27. März 1998, persönlich Beschwerde ein und bat um Fristverlängerung für die Begründung der Beschwerde. Das FG entschied durch Beschluß vom 1. April 1998, der Beschwerde nicht abzuhelfen, und legte die Sache dem BFH vor.
Mit Schreiben vom 14. April 1998 an den BFH, das am 15. April 1998 hier einging, legte die Antragstellerin dann wiederum persönlich eine Beschwerdebegründung vor.
Mit diesem Schreiben beantragt sie zugleich die Gewährung von PKH für das Beschwerdeverfahren. Der gemäß §142 FGO i.V.m. §117 der Zivilprozeßordnung (ZPO) dem Antrag auf PKH beizufügende ausgefüllte amtliche Vordruck einer Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse der Antragstellerin ist nicht vorgelegt worden.
Zur Stützung ihrer Beschwerde und damit auch ihres Antrags auf PKH für das Beschwerdeverfahren führt die Antragstellerin aus, entgegen der Auffassung des FG in dem angefochtenen Beschluß sei der Rechtsstreit über die Rechtswidrigkeit der durchgeführten Außenprüfung nicht erledigt. Bei der Klagesache, die erledigt erklärt worden sei, sei es nur um die Unzuständigkeit des FA für die Prüfungsanordnung und um die Nichtigkeit der Prüfungsanordnung gegangen. Für die Beteiligten dieses damaligen Klageverfahrens sei immer klar gewesen, daß die Einwendungen gegen die Art und Weise der Durchführung der Außenprüfung, insbesondere gegen die Anwesenheit eines vorher nicht benannten und auch nicht ausgewiesenen Beamten bei der Prüfung, weiterverfolgt würden. Im übrigen beruft sich die Antragstellerin auf ihr Vorbringen in der Klagesache gegen die angegriffenen Steuerbescheide, für das das FG die PKH abgelehnt hat.
Entscheidungsgründe
II. Der Antrag auf PKH für das Beschwerdeverfahren gegen die Versagung der PKH durch das FG kann keinen Erfolg haben.
1. Gemäß §142 Abs. 1 FGO i.V.m. §114 ZPO kann eine Partei, die nach ihren persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen die Kosten der Prozeßführung nicht, nur zum Teil oder nur in Raten aufbringen kann, auf Antrag PKH erhalten, wenn die beabsichtigte Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung hinreichende Aussicht auf Erfolg bietet und nicht mutwillig erscheint. Im Streitfall hat die Beschwerde gegen die Versagung der PKH für das Klageverfahren keine hinreichende Aussicht auf Erfolg.
a) Die Beschwerde ist vielmehr unzulässig. Sie muß -- nach dem Erkenntnisstand des vorliegenden Verfahrens -- kostenpflichtig als unzulässig verworfen werden, wenn sie nicht noch zurückgenommen wird.
Nach Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs (BFHEntlG) vom 8. Juli 1975 (BGBl I 1975, 1861), zuletzt verlängert durch Gesetz vom 26. November 1996 (BGBl I 1996, 1810), muß sich vor dem BFH nämlich jeder Beteiligte -- ausgenommen juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden -- durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevollmächtigten vertreten lassen. Das gilt auch für die Einlegung der Beschwerde (Art. 1 Nr. 1 Satz 2 BFHEntlG). Da die Antragstellerin nicht zum Kreis der Personen gehört, die eine (zulässige) Beschwerde beim BFH einlegen können, ist ihr Rechtsbehelf unzulässig.
b) Die Beschwerde könnte auch nicht mehr von einem vor dem BFH vertretungsbefugten Prozeßbevollmächtigten wiederholt und damit zu einem zulässigen Rechtsmittel gemacht oder neu eingelegt werden. Nach §129 Abs. 1 FGO ist eine Beschwerde innerhalb von zwei Wochen nach Bekanntgabe der angegriffenen Entscheidung einzulegen. Da die Beschwerdefrist durch die Zustellung des Beschlusses über die Versagung der PKH für das Klageverfahren am 19. März 1998 in Lauf gesetzt worden ist, ist sie längst abgelaufen.
Zwar kommt eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand in Betracht, wenn ein Beteiligter wegen Mittellosigkeit nicht in der Lage ist, das Rechtsmittel durch einen Bevollmächtigten i.S. des Art. 1 Nr. 1 BFHEntlG einlegen zu lassen. In einem solchen Fall muß aber der Beteiligte alles in seinen Kräften Stehende und ihm Zumutbare getan haben, um seinerseits das der rechtzeitigen Einlegung des Rechtsmittels entgegenstehende Hindernis zu beheben. Er muß daher bis zum Ablauf der Rechtsmittelfrist ein ordnungsgemäßes Gesuch um PKH gestellt haben. Dazu gehört, daß der Antragsteller innerhalb dieser Frist das Gesuch um PKH und auch die Erklärung über seine persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse in der vorgeschriebenen Form (§117 Abs. 2 bis 4 ZPO) eingereicht hat, sofern er nicht auch hieran wieder ohne sein Verschulden gehindert war (BFH-Beschluß vom 11. Dezember 1985 I B 44/85, BFH/NV 1986, 557; Beschluß des erkennenden Senats vom 16. November 1995 III S 4/95, BFH/NV 1996, 496).
Im Streitfall hat die Antragstellerin innerhalb der Beschwerdefrist nur die von ihr persönlich unterzeichnete Beschwerde eingelegt. Das Gesuch um PKH hat sie erst mit Schreiben vom 14. April 1998, eingegangen beim BFH am 15. April 1998, nach Ablauf der Beschwerdefrist (2. April 1998) gestellt. Die auf Formblatt vorgeschriebene Erklärung über ihre persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse hat sie auch diesem Antrag nicht beigefügt und bis heute nicht vorgelegt. Gründe für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen Versäumung der Frist zur Einreichung ihres Gesuchs um Bewilligung von PKH und zur rechtzeitigen ordnungsgemäßen Einreichung der Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse und damit für eine mögliche Wiedereinsetzung wegen Versäumung der Beschwerdefrist hat die Antragstellerin nicht vorgetragen. Solche Umstände sind auch aus den Akten nicht ersichtlich.
c) Unabhängig davon, daß die Beschwerde gegen die Versagung der PKH im Klageverfahren schon aus den genannten formellen Gründen aussichtslos ist, hätte sie aber auch materiell-rechtlich (in der Sache) keine hinreichende Aussicht auf Erfolg.
Eine hinreichende Aussicht auf Erfolg in der Sache wäre für eine Beschwerde gegen die Versagung der PKH im Klageverfahren nur gegeben, wenn das Klageverfahren selbst hinreichende Aussicht auf Erfolg hätte. Das ist aber nicht der Fall.
Wie das FG in dem Beschluß über die Versagung der PKH für das Klageverfahren zu Recht ausgeführt hat, war bei Erlaß der angefochtenen Einkommensteuerbescheide am 11. März 1987 die vierjährige Festsetzungsfrist des §169 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 für alle angegriffenen Steuerbescheide noch nicht abgelaufen. Dies würde selbst dann gelten, wenn die Festsetzungsfrist für das früheste Streitjahr (1983) bereits mit Ablauf dieses Streitjahres begonnen hätte. In Wirklichkeit hat die Festsetzungsfrist aber für die Steuerbescheide jeweils erst mit Ablauf des Kalenderjahres begonnen, in dem die Steuererklärung abgegeben worden ist (§170 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977).
Im übrigen macht die Antragstellerin nur Einwendungen gegen die Rechtmäßigkeit der Außenprüfung mit dem Ziel eines Verwertungsverbots geltend. Die Rechtmäßigkeit der Anordnung der Außenprüfung wird dabei von der Antragstellerin nicht mehr bestritten. Unabhängig davon würde die Rechtswidrigkeit der Prüfungsanordnung nur dann ein Verwertungsverbot bewirken, wenn diese Rechtswidrigkeit in einem gesonderten Verfahren festgestellt worden wäre (ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH-Beschluß vom 4. Oktober 1991 VIII B 93/90, BFHE 165, 339, BStBl II 1992, 59, m.w.N.). Das ist im Streitfall nicht geschehen, denn das ursprünglich gegen die Prüfungsanordnung angestrengte Klageverfahren ist durch Erledigungserklärung der Beteiligten beendet worden.
Die von der Antragstellerin aufrecht erhaltenen Rügen gegen die Art und Weise der Durchführung der Außenprüfung können zwar ihrer Art nach möglicherweise im Grundsatz in dem noch anhängigen Verfahren gegen die aufgrund der Außenprüfung ergangenen Steuerbescheide geltend gemacht werden. Sie führen im Streitfall jedoch ebenfalls nicht zu einem Verwertungsverbot.
Wie das FG zutreffend dargelegt hat, kann ein Verwertungsverbot nicht daraus hergeleitet werden, daß keine Schlußbesprechung stattgefunden hat (BFH-Urteil vom 24. Mai 1989 I R 85/85, BFH/NV 1990, 273; BFH-Beschluß vom 26. Juni 1997 XI B 174/96, BFH/NV 1998, 17). Das gleiche gilt für die von der Antragstellerin in den Mittelpunkt ihrer persönlich eingelegten Beschwerde gestellte Rüge, daß an der Prüfung ein Beamter teilgenommen habe, der weder namentlich angemeldet gewesen sei noch sich habe ausweisen können. Der erkennende Senat kann dabei offenlassen, ob er der Auffassung des FG folgen könnte, daß in der unangemeldeten Teilnahme dieses Beamten kein Verfahrensfehler liege. Selbst wenn entgegen der Auffassung des FG in der Teilnahme dieses Beamten ein Verfahrensfehler gesehen würde, bliebe dieser im Hinblick auf die Rechtmäßigkeit der aufgrund der Außenprüfung ergangenen Steuerbescheide ohne Folgen (vgl. Schick in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., §197 AO 1977 Rz. 328; Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., §197 AO 1977 Rz. 1; Klein/Rüsken, Abgabenordnung, 6. Aufl., §197 Anm. 3). Nach §127 AO 1977 kann die Aufhebung eines Verwaltungsaktes nämlich nicht allein deshalb beansprucht werden, weil er unter Verletzung von Vorschriften über das Verfahren zustande gekommen ist, wenn keine andere Entscheidung in der Sache hätte getroffen werden können. Da die Antragstellerin inhaltlich gegen die auf den Ergebnissen der Außenprüfung beruhenden Steuerbescheide nichts einwendet und auch nach Aktenlage nichts gegen die inhaltliche Rechtmäßigkeit dieser Steuerbescheide spricht, ist nicht ersichtlich, daß andere Steuerfestsetzungen hätten erfolgen können, wenn der zur Ausbildung bei der Prüfung anwesende Beamte nicht teilgenommen hätte.
2. Der Senat geht davon aus, daß der mit dem Antrag auf Gewährung von PKH für das Beschwerdeverfahren verbundene und mit Schriftsatz vom 10. Mai 1998 wiederholte Antrag auf Beiordnung eines Rechtsanwalts, Steuerberaters oder Wirtschaftsprüfers unselbständiger Teil des PKH-Gesuchs ist und sich auf Übernahme der Kosten für den Prozeßvertreter richtet. Sollte dieser Antrag demgegenüber eigenständige Bedeutung in dem Sinne haben, daß der Senat einen Prozeßvertreter im Falle der Ablehnung der PKH auch auf eigene Kosten der Antragstellerin beiordnen soll, könnte auch dieser Antrag keinen Erfolg haben. Zur Begründetheit eines solchen Antrags nach §155 FGO i.V.m. §78b Abs. 1 ZPO gehört insbesondere, daß der Antragsteller darlegt und glaubhaft macht, daß er zumindest eine gewisse Anzahl von zur Vertretung vor dem BFH befugten Personen vergeblich um die Übernahme des Mandats ersucht hat (ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. Beschluß des BFH vom 5. März 1996 VII S 5/96, BFH/NV 1996, 627). Einen derartigen Vortrag enthalten die Schriftsätze der Antragstellerin nicht.
Fundstellen
BFH/NV 1999, 436 |
BBK 1999, 392 |