Entscheidungsstichwort (Thema)
Zulassung als Steuerbevollmächtigter nach der Steuerberatungsordnung DDR: Verpflichtungsklage, Feststellungsklage
Leitsatz (amtlich)
1. Die Zulassung als Steuerbevollmächtigter nach § 70 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. Abschnitt 2 Abs.2 der dort genannten Anordnung des Ministers der Finanzen vom 7.Februar 1990 setzt u.a. praktische Erfahrungen auf dem Gebiet des Steuerrechts der ehemaligen DDR voraus.
2. Für eine Verpflichtungsklage auf Zulassung zur (Wiederholungs-)Prüfung für Steuerbevollmächtigte fehlt es am Rechtsschutzinteresse, wenn eine Berufszulassung wegen Fehlens der vorgeschriebenen berufspraktischen Erfahrung nicht in Betracht kommt.
Orientierungssatz
1. Einer Feststellungsklage zur Vorbereitung einer Schadensersatzklage fehlt das Feststellungsinteresse, weil der Prozeß offensichtlich aussichtslos wäre. Durch das Nichtbestehen der mündlichen Eignungsprüfung erwächst kein Schaden, da eine Zulassung als Steuerbevollmächtigter bereits wegen Nichterfüllung der berufspraktischen Qualifikationsvoraussetzungen nicht möglich ist.
2. Parallelentscheidung: BFH, 1.2.1994, VII R 30/93, NV.
3. Die Verfassungsbeschwerde wurde gemäß §§ 93a, 93b BVerfGG nicht zur Entscheidung angenommen (BVerfG-Beschluß vom 20.12.1994, Az: 1 BvR 901/94).
Normenkette
StBerV §§ 19, 70; GG Art. 3 Abs. 1, Art. 12 Abs. 1, Art. 19 Abs. 4; FGO § 40 Abs. 2, § 41 Abs. 1; EinigVtr Anlage I Kap IV B; StSHStdBhAnO Abschn. 2 Abs. 2; EinigVtr Anlage I Kap IV B II Nrn. 8-9
Nachgehend
BVerfG (Nichtannahmebeschluss vom 20.12.1994; Aktenzeichen 1 BvR 901/94) |
Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) absolvierte seine Berufsausbildung und seine bisherige berufliche Tätigkeit als Fachgehilfe im wirtschafts- und steuerberatenden Beruf bis zum Jahre 1990 auf dem Gebiet der alten Bundesländer. Im September 1990 wurde ihm die Staatsbürgerschaft der DDR verliehen. Er nahm im Beitrittsgebiet an der Prüfung für Steuerbevollmächtigte nach § 70 der Verordnung über die Hilfeleistung in Steuersachen (Steuerberatungsordnung DDR) vom 27.Juni 1990 (Gesetzblatt --GBl-- DDR, Sonderdruck Nr.1455) i.V.m. der Anordnung über die Zulassung zur Ausübung der selbständigen Tätigkeit als Helfer in Steuersachen und die Registrierung von Stundenbuchhaltern (MdF-AnO) vom 7.Februar 1990 (GBl DDR I Nr.12 S.92) teil, die er nicht bestand.
Mit seiner Klage gegen die Prüfungsentscheidung machte der Kläger im wesentlichen geltend, die Prüfungskommission sei nicht ordnungsgemäß besetzt gewesen, in der mündlichen Prüfung am 19.Dezember 1990 seien nicht --wie vorgeschrieben-- Fragen zum allgemeinen Steuerrecht, sondern nur zum Sozialversicherungsrecht gestellt worden, anders als bei anderen Prüflingen seien überhaupt nur sechs Fragen an ihn gerichtet worden und ihm sei --im Gegensatz zu anderen Prüflingen-- keine Wiederholungsprüfung eingeräumt worden. Der Kläger beantragte, die beklagte und (nunmehr) revisionsbeklagte Oberfinanzdirektion (OFD) zu verpflichten, unter Aufhebung der entgegenstehenden Verwaltungsentscheidungen ihn zur mündlichen Wiederholungsprüfung für Steuerbevollmächtigte nach der MdF-AnO zuzulassen, hilfsweise festzustellen, daß die am 19.Dezember 1990 durchgeführte mündliche Prüfung nicht dem geltenden Recht entsprochen habe.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es führte aus, der Klage fehle das Rechtsschutzbedürfnis. Die beantragte Zulassung zur Wiederholungsprüfung sei für den Kläger ohne Nutzen, weil er auch nach bestandener Prüfung mangels der erforderlichen fachlichen Qualifikation nicht als Steuerbevollmächtigter bestellt werden könnte. Nach § 70 Abs.1 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. § 2 Abs.2 MdF-AnO sei für die Zulassung --neben der Ablegung der Eignungsprüfung-- erforderlich, daß der Bewerber über praktische Erfahrungen auf dem Gebiet des Steuerrechts verfüge. Diese Erfahrungen müßten auf dem Gebiet des Steuerrechts der ehemaligen DDR bestehen. Erfahrungen im Steuerrecht der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik), wie sie der Kläger besitze, genügten nicht, denn die Übergangsregelungen nach dem Steuerberatungsrecht der ehemaligen DDR hätten allein die dortigen Bewohner begünstigen und nicht dazu führen sollen, Personen aus der Bundesrepublik, die die Voraussetzungen für eine Berufszulassung nach dem Steuerberatungsgesetz (StBerG) nicht erfüllten, einen erleichterten Zugang zu den steuerberatenden Berufen zu verschaffen.
Der Hilfsantrag festzustellen, daß die mündliche Prüfung des Klägers nicht dem geltenden Recht entsprochen habe, sei ebenfalls unzulässig. Es fehle das berechtigte Interesse an der begehrten Feststellung. Ein über den Hauptantrag hinausgehendes Feststellungsinteresse sei nicht erkennbar.
Mit der Revision macht der Kläger geltend, die Vorentscheidung habe zu Unrecht das Vorliegen eines Rechtsschutzinteresses für den mit der Klage gestellten Hauptantrag verneint. Würde er --wie beantragt-- zur Wiederholungsprüfung zugelassen, so ergäbe sich daraus im Falle des Bestehens ein tatsächlicher und möglicherweise auch rechtlicher Vorteil für seinen späteren Berufsweg. Denn er könnte dann gegenüber jedermann darauf verweisen, daß er die Prüfung für Steuerbevollmächtigte nach § 70 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. der MdF-AnO mit Erfolg abgelegt habe.
Das FG habe verkannt, daß seine Klage lediglich auf Zulassung zur mündlichen Wiederholungsprüfung, nicht aber auch auf die Zulassung als Steuerbevollmächtigter gerichtet gewesen sei. Die fachlichen Voraussetzungen für die Berufszulassung, die gemäß § 2 Abs.2 MdF-AnO nicht bereits bei der Zulassung zur Prüfung von der Prüfungskommission, sondern erst nach dem Bestehen der Prüfung von der bestellenden Behörde geprüft würden, hätten deshalb vom Gericht nicht in die Entscheidung einbezogen werden dürfen.
Im übrigen könnten bei den für die Berufszulassung erforderlichen praktischen Erfahrungen auf dem Gebiet des Steuerrechts nicht solche auf dem Gebiet des Steuerrechts der ehemaligen DDR gefordert werden. Jedenfalls seit dem Zeitpunkt der Wiedervereinigung müsse davon ausgegangen werden, daß praktische Erfahrungen im Steuerrecht der Bundesrepublik, das nunmehr in ganz Deutschland gelte, erst recht ausreichend seien, um die Zulassung als Steuerbevollmächtigter zu erlangen.
Das besondere Feststellungsinteresse für den hilfsweise gestellten Antrag auf Feststellung der Rechtswidrigkeit der abgelegten Prüfung folge --entgegen der Vorentscheidung-- bereits daraus, daß der vorliegende Rechtsstreit zur Vor- bereitung von Schadensersatzansprüchen gegen die OFD diene.
Der Kläger beantragt, unter Aufhebung des Urteils des FG und der Verwaltungsentscheidungen die OFD zu verpflichten, ihn zur mündlichen Wiederholungsprüfung für Steuerbevollmächtigte nach der MdF-AnO zuzulassen, hilfsweise festzustellen, daß die am 19.Dezember 1990 durchgeführte mündliche Prüfung nicht dem geltenden Recht entsprochen habe.
Die OFD beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
Das FG hat zu Recht das Rechtsschutzinteresse des Klägers für die von ihm erhobene Verpflichtungsklage auf Zulassung zur Wiederholungsprüfung für Steuerbevollmächtigte verneint. Da der Kläger die fachlichen Voraussetzungen für eine Zulassung als Steuerbevollmächtigter nicht erfüllt, würde er durch die begehrte Teilnahme an der Wiederholungsprüfung --auch bei einem Prüfungserfolg-- eine schutzwürdige Rechtsposition nicht erlangen. Für die hilfsweise beantragte Feststellung der Rechtswidrigkeit des durchgeführten Prüfungsverfahrens fehlt es auch im Hinblick auf einen beabsichtigten Schadensersatzprozeß am Feststellungsinteresse.
1. a) Das am 1.Januar 1991 auch in den neuen Bundesländern in Kraft getretene StBerG (vgl. Anlage I Kap.IV Sachgebiet B Abschnitt II Nr.9 des Einigungsvertrages, BGBl II 1990, 885 ff.) läßt eine Neuzulassung von Steuerbevollmächtigten und damit die Durchführung von Steuerbevollmächtigtenprüfungen nicht zu (vgl. die durch Zeitablauf gegenstandslos gewordene Übergangsvorschrift des § 156 StBerG). Da bei der Verpflichtungsklage auf die Sach- und Rechtslage im Zeitpunkt der FG-Entscheidung abzustellen ist (Urteil des Senats vom 17.Mai 1977 VII R 101/76, BFHE 122, 376, BStBl II 1977, 706), konnte demnach die Vorinstanz dem Begehren des Klägers auf erneute Zulassung zur Steuerbevollmächtigtenprüfung nicht entsprechen.
b) Das Klagebegehren hätte allenfalls dann Erfolg haben können, wenn --etwa nach den Grundsätzen von Treu und Glauben-- das im Beitrittsgebiet bis zum 31.Dezember 1990 fortgeltende Steuerberatungsrecht der DDR, auf das sich der Kläger beruft, als das für den Bewerber günstigere alte Recht --ausnahmsweise-- deshalb der gerichtlichen Entscheidung zugrunde zu legen wäre, weil der Antrag des Klägers bei der gebotenen rechtzeitigen und materiell richtigen Bearbeitung durch die Behörde noch vor Inkrafttreten des neuen Rechts in seinem Sinne hätte beschieden werden müssen (vgl. Urteil des Senats vom 22.März 1966 VII 265/63, BFHE 85, 239, BStBl III 1966, 296; Bundesverwaltungsgericht --BVerwG--, Urteil vom 14.März 1961 I C 48.57, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1961, 1275).
Es kann dahinstehen, ob im Streitfall aus rechtsstaatlichen Gründen etwa im Hinblick auf den Vertrauensschutz des Klägers über dessen Verpflichtungsbegehren nach der Rechtslage zu entscheiden wäre, die im Beitrittsgebiet bis zum 31.Dezember 1990 in Kraft war. Die Klage ist jedenfalls deshalb zu Recht abgewiesen worden, weil auch die bis zu diesem Zeitpunkt fortgeltende Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. der MdF-AnO vom 7.Februar 1990 (Anlage I Kap.IV Sachgebiet B Abschnitt II Nr.8 des Einigungsvertrages), die insoweit als partielles Bundesrecht der Überprüfung durch das Revisionsgericht unterliegt (§ 118 Abs.1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--; vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 19.Mai 1993 II R 29/92, BFHE 171, 351, BStBl II 1993, 630), eine Bestellung des Klägers als Steuerbevollmächtigter nicht zuläßt und deshalb das Rechtsschutzinteresse für die begehrte Zulassung zur Wiederholungsprüfung fehlt.
2. Eine Zulassung des Klägers als Steuerbevollmächtigter in unmittelbarer Anwendung des § 19 Steuerberatungsordnung DDR kommt nicht in Betracht, weil der Kläger nicht zu dem dort genannten Personenkreis gehört.
Nach § 70 Abs.1 Steuerberatungsordnung DDR findet aber auch die MdF-AnO bis zum 31.Dezember 1990 für die Prüfung und Bestellung von Steuerbevollmächtigten gemäß § 19 dieser Verordnung Anwendung. Die in der MdF-AnO getroffenen Regelungen sind nur für Bürger der DDR anzuwenden (Satz 2). Mit dieser Übergangsregelung sollte dem Personenkreis, der bis zum Außerkrafttreten der Abgabenordnung 1970 der DDR am 1.Juli 1990 (§ 19 Abs.1, Abs.2 Nr.1 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung der DDR vom 22.Juni 1990, GBl DDR, Sonderdruck Nr.1428) die Voraussetzungen für den Zugang zum Beruf des Helfers in Steuersachen nach der MdF-AnO erfüllte, bis zum 31.Dezember 1990 die Möglichkeit eröffnet werden, noch zu Bedingungen, die für die Zulassung als Helfer in Steuersachen nach § 2 Abs.2 MdF-AnO galten, als Steuerbevollmächtigter bestellt zu werden (vgl. Dürr, Die Bestellung als Steuerbevollmächtigter nach früherem DDR-Steuerberatungsrecht, Die Information --Inf-- 1992, 121, 122). Sollte der in § 70 Abs.1 Steuerberatungsordnung DDR enthaltene Hinweis auf § 19 dieser Verordnung auch eine Beschränkung auf den in dieser Vorschrift genannten Personenkreis beinhalten (so Dürr, Inf 1992, 122, 123), so wäre eine Bestellung des Klägers als Steuerbevollmächtigter auch nach dieser Übergangsvorschrift schon deshalb nicht möglich, weil er --wie oben ausgeführt-- nicht Helfer in Steuersachen bzw. Mitarbeiter der VEB Rechnungsführung und Wirtschaftsberatung oder der Finanzorgane der DDR gewesen ist.
Diese Frage kann aber --wie es auch das FG getan hat-- unentschieden bleiben. Eine Erteilung der Zulassung nach § 70 Abs.1 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. § 2 Abs.2 MdF-AnO kommt jedenfalls deshalb nicht in Betracht, weil dem Kläger --unabhängig von der Eignungsprüfung, die er nicht bestanden hat und deren Wiederholung er begehrt-- die für die Bestellung als Steuerbevollmächtigter nachzuweisende praktische Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts fehlt.
3. Gemäß § 2 Abs.2 Buchst.a MdF-AnO war für die Erteilung der Zulassung --zusätzlich zur Ablegung einer Eignungsprüfung (Buchst.b)-- als fachliche Qualifikation neben dem vorgeschriebenen Hochschul-, Fachschul- oder Berufsabschluß eine mehrjährige bzw. langjährige praktische Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts nachzuweisen. Das FG hat § 70 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. § 2 Abs.2 Buchst.a MdF-AnO unter Berücksichtigung der Entstehungsgeschichte der Normen und entsprechend ihrem Sinn und Zweck zutreffend dahin ausgelegt, daß diese praktische Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts der ehemaligen DDR gewonnen sein muß.
a) Dies folgt zunächst daraus, daß es sich bei den vorstehenden Bestimmungen um Rechtsvorschriften der ehemaligen DDR handelt, die auf die Rechts- und Wirtschaftsordnung der DDR zugeschnitten waren und ausschließlich für Bürger der DDR eine Berufszulassung auf dem Gebiet der Steuerberatung regelten (§ 70 Abs.1 Satz 2, ebenso § 14 Abs.1 Satz 1 i.V.m. §§ 15 Abs.1 Satz 1, 19 Abs.3 Satz 1 Steuerberatungsordnung DDR). Der Gesetzgeber der DDR und der dortige Minister der Finanzen hatten bei der Bestimmung des vorstehenden Tatbestandsmerkmals erkennbar allein das Steuerrecht der DDR im Auge. Im übrigen konnte bei dem begünstigten Personenkreis der DDR-Bürger das Vorhandensein praktischer Erfahrungen auf dem Gebiet des Steuerrechts anderer Staaten, einschließlich des Rechts der Bundesrepublik, kaum erwartet werden.
Wie das FG ausgeführt hat, erstreckte sich auch die Hilfeleistung in Steuersachen nach der Steuerberatungsordnung DDR, für die die streitige Berufszulassung erteilt werden sollte, im Zeitpunkt des Erlasses der maßgebenden Vorschriften nur auf "Angelegenheiten, die die in Rechtsvorschriften der DDR geregelten Steuern und Abgaben betreffen" (§ 1 Abs.1 Nr.1 Steuerberatungsordnung DDR), so daß es naheliegend war, für die Zulassung als Steuerbevollmächtigter oder Steuerberater praktische Erfahrungen auf diesem speziellen Rechtsgebiet zu verlangen. Mit Recht hat das FG in seine Auslegung des § 2 Abs.2 Buchst.a MdF-AnO auch die sonstigen Vorschriften über die Berufszulassung nach der Steuerberatungsordnung DDR miteinbezogen, denn die MdF-AnO findet für den hier maßgebenden Zeitraum allenfalls Anwendung über die Übergangsregelung des § 70 Steuerberatungsordnung DDR, die ausdrücklich § 19 Steuerberatungsordnung DDR in Bezug nimmt. Aus den Zulassungsregelungen für Steuerberater und Steuerbevollmächtigte (§§ 14, 15, 19 Steuerberatungsordnung DDR) ergibt sich, daß diese --neben der ausdrücklichen Beschränkung auf Bürger der DDR-- auf einen Personenkreis zugeschnitten sind, der die geforderte praktische Berufserfahrung --wie die abschließende Aufzählung der hauptberuflichen Tätigkeiten auf dem Gebiet des Steuerwesens in § 15 Abs.2 Steuerberatungsordnung DDR zeigt-- im Rahmen bestimmer Berufstätigkeiten in der DDR und damit in der Beschäftigung mit dem Steuerrecht der DDR gewonnen haben muß.
Der vorstehenden Auslegung steht es nicht entgegen, wenn bereits bei Neuregelung des Steuerberatungsrechts der DDR im Jahre 1990 die Übernahme des bundesdeutschen Steuerrechts beabsichtigt war. Mit den Berufszulassungsregelungen der Steuerberatungsordnung DDR sowie der MdF-AnO sollte erkennbar lediglich DDR-Bürgern, die dort bereits auf dem Gebiet der Steuerberatung oder in ähnlichen Berufen tätig und mit dem dort geltenden Steuerrecht befaßt waren, die Möglichkeit eingeräumt werden, auch bei Einführung (Übernahme) eines anderen Steuerrechts weiterhin steuerberatend tätig zu sein. Bei diesem Personenkreis konnte der dortige Gesetzgeber den Nachweis praktischer Erfahrungen nur für das Steuerrecht der DDR verlangen. Da der Kreis der Begünstigten lediglich auf DDR-Bürger mit bestimmten Berufen, die sich nur dort entwickelt hatten, zugeschnitten war, ist es --entgegen der Auffassung der Revision-- nicht widersinnig, die vorgeschriebene praktische Erfahrung auch dann auf das dortige Steuerrecht zu beziehen, wenn mit dessen alsbaldiger Abschaffung gerechnet werden mußte. Es kommt aus den vorstehenden Gründen nach dem aufgezeigten Zweck der Regelung auch nicht darauf an, daß der Beruf des Steuerbevollmächtigten künftig im Bereich des Steuerrechts der Bundesrepublik ausgeübt werden muß und ob --wie die Revision behauptet-- in den Steuerbevollmächtigtenprüfungen nach dem Zeitpunkt der Wiedervereinigung bereits Kenntnisse im Steuerrecht der Bundesrepublik geprüft worden sind. Da § 2 Abs.2 MdF-AnO auf (zurückliegende) mehrjährige praktische Erfahrungen abstellt, kann auch mit dem Wiedervereinigungsstichtag keine Änderung der Rechtslage dahin eingetreten sein, daß nunmehr Erfahrungen auf dem Gebiet des Steuerrechts der Bundesrepublik maßgeblich sein sollten.
Damit waren indes Personen, die schon in den alten Bundesländern im Bereich der Steuerberatung tätig waren und praktische Berufserfahrungen in dem hier --und jetzt im gesamten Bundesgebiet-- geltenden Steuerrecht erlangt hatten, nicht von vornherein von der Hilfeleistung in Steuersachen in der DDR ausgeschlossen. Nach § 68 Steuerberatungsordnung DDR waren sie berechtigt, mit Wirkung ab Errichtung der Währungsunion ihre Tätigkeit auch in der DDR auszuüben, sofern sie nach dem StBerG zur Hilfeleistung in Steuersachen befugt waren.
Mit den Berufszulassungsregelungen der Steuerberatungsordnung DDR und der MdF-AnO sollte allerdings nicht Personen aus der Bundesrepublik, die --wie der Kläger-- nicht die Voraussetzungen für die Zulassung nach dem StBerG erfüllen, eine erleichterte Zugangsmöglichkeit zu einem steuerberatenden Beruf verschafft werden, zumal der Zugang zu dem hier streitigen Beruf des Steuerbevollmächtigten nach dem StBerG bereits seit Jahren geschlossen war. Auch der Einwand, praktische steuerliche Erfahrungen im Gebiet der alten Bundesländer seien zumindest genau so hoch zu bewerten wie solche im Gebiet der neuen, ist nicht geeignet, die angestrebte Zulassung zu rechtfertigen. Bewerber aus den alten Bundesländern gehören nicht zu dem begünstigten Personenkreis, der seine praktische Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts im Rahmen bestimmter auf die Verhältnisse der DDR zugeschnittener Berufstätigkeiten gewonnen haben muß. Auf deren tatsächliche Qualifikation für den Beruf des Steuerberaters oder Steuerbevollmächtigten im Vergleich zu den Bewerbern aus der DDR kann deshalb auch im Streitfall nicht abgestellt werden.
Wegen der Anknüpfung der Berufszulassungsregelungen an besondere, dem Steuerrecht verbundene Berufsbilder, wie sie sich nur in der DDR entwickelt haben (vgl. §§ 15 Abs.2, 19, 70 Abs.2 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. § 2 MdF-AnO), neben der Staatsbürgerschaft der DDR als Zulassungsvoraussetzung kann die Abgrenzung des begünstigten Personenkreises gegenüber Bewerbern aus dem Gebiet der alten Bundesländer auch nicht --wie der Kläger meint-- allein über das Tatbestandsmerkmal der DDR-Staatsbürgerschaft erfolgen, die der Kläger im September 1990 noch erworben hat.
Da der Kläger keine berufspraktische Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts in der DDR vorzuweisen hat, kann ihm die Zulassung als Steuerbevollmächtigter nach § 70 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. § 2 MdF-AnO nicht erteilt werden.
b) Der erkennende Senat hat in seinem Beschluß vom 20.Dezember 1990 VII B 255/90 (BFHE 163, 397, BStBl II 1991, 267) die Beschränkung der Bestellung zum Steuerberater im Beitrittsgebiet auf Personen, die in der ehemaligen DDR bereits steuerberatend oder auf ähnlichem Gebiet beruflich tätig waren, für sachlich gerechtfertigt und verfassungsrechtlich unbedenklich angesehen. Dasselbe gilt auch für die Bestellung zum Steuerbevollmächtigten nach §§ 19, 70 Steuerberatungsordnung DDR, § 2 MdF-AnO (vgl. Urteil des Senats vom 11.Mai 1993 VII R 98/92, nicht veröffentlicht --NV--). Wegen der verfassungsrechtlichen Zulässigkeit (Art.12 Abs.1 und Art.3 Abs.1 GG) der streitigen Zulassungsbestimmungen im Lichte der vorstehenden Auslegung verweist der Senat im übrigen auf die zutreffenden Ausführungen im Urteil des FG.
4. a) Da der Kläger auch bei Ablegung der Eignungsprüfung nach § 70 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. § 2 Abs.2 MdF-AnO wegen Fehlens der vorgeschriebenen praktischen Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts der DDR als eigenständige Zulassungsvoraussetzung eine Bestellung als Steuerbevollmächtigter nicht erreichen könnte, fehlt es für den Verpflichtungsantrag auf erneute Zulassung zur mündlichen Prüfung am Rechtschutzinteresse.
Das FG war --entgegen der Auffassung der Revision-- berechtigt und verpflichtet, bei der Frage der Zulässigkeit der Klage (Rechtsschutzbedürfnis) zu prüfen, ob die beantragte Verpflichtung zur Zulassung zur Wiederholungsprüfung geeignet war, dem Kläger einen schutzwürdigen Vorteil zu verschaffen. Dabei konnte es, da berufsrechtliche Eignungsprüfungen regelmäßig auf das Ziel der Berufszulassung ausgerichtet sind, über den Verfahrensgegenstand der Prüfungszulassung hinaus die Frage miteinbeziehen, ob sonstige rechtliche Hindernisse (Qualifikationsanforderungen) der Berufszulassung entgegenstanden. Soweit sich derartige Hindernisse --wie im Streitfall-- "schlechthin nicht ausräumen" lassen, wäre die begehrte Zulassung zur Wiederholungsprüfung für den Kläger ersichtlich ohne jeden Nutzen, so daß für den Verpflichtungsantrag kein schutzwürdiges Interesse besteht (vgl. Kopp, Verwaltungsgerichtsordnung, 9.Aufl., Vorbem. § 40 Rdnr.31; BVerwG-Urteile vom 23.März 1973 IV C 49.71, BVerwGE 42, 115, 117, und vom 24.Oktober 1980 4 C 3.78, BVerwGE 61, 128, 130, 131). Es kann deshalb dahinstehen, ob --wie die Revision meint-- eine bloß einmal erfolglos abgelegte Prüfung noch keine Gewähr dafür bietet, auf die Ungeeignetheit des Kandidaten zu schließen, und ob aus Art.12 Abs.1 GG im Regelfall ein Anspruch auf Ablegung einer berufsrechtlichen Wiederholungsprüfung folgt.
Da die Zulässigkeit der Klage und damit das Rechtsschutzinteresse von Amts wegen nach allen rechtlichen Gesichtspunkten zu prüfen ist, stellt die Berücksichtigung der neben der Eignungsprüfung bestehenden berufspraktischen Qualifikationsvoraussetzung --entgegen der Revision-- weder einen Verstoß gegen die Bindung des Gerichts an das Klagebegehren (§ 96 Abs.1 Satz 2 FGO) noch eine Verletzung des Art.19 Abs.4 GG dar. Der Grundsatz der Gewaltenteilung wird unabhängig davon, ob die Qualifikationsanforderung der praktischen Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts im Verwaltungsverfahren bereits vom Zulassungsausschuß oder erst von der bestellenden Behörde zu prüfen ist, nicht berührt. Der Senat vermag hinsichtlich der engen inhaltlichen Verbundenheit zwischen der vorgeschriebenen berufspraktischen Erfahrung und der abzulegenden Prüfung einen für das Rechtsschutzinteresse entscheidungserheblichen Unterschied nicht darin zu erkennen, daß nach dem formalen Regelungsaufbau des § 2 Abs.2 der MdF-AnO die praktische Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts neben der Eignungsprüfung als Berufszulassungsvoraussetzung genannt ist, während nach den vergleichbaren Vorschriften des § 14 Abs.1 Steuerberatungsordnung DDR und des § 36 Abs.1 und 2 StBerG die dort vorgeschriebene berufspraktische Tätigkeit (Erfahrung) eine Zulassungsvoraussetzung für die Prüfung darstellt.
b) Soweit die Revision vorträgt, das Rechtsschutzinteresse für die Klage sei deshalb gegeben, weil die erfolgreiche Ablegung der mündlichen Wiederholungsprüfung dem Kläger --unabhängig von einer Bestellung als Steuerbevollmächtigter-- tatsächliche und rechtliche Vorteile für seinen späteren Berufsweg verschaffen würde, vermag der Senat dem nicht zu folgen. Es kann dahinstehen, ob im Regelfall der Ablegung einer berufsrechtlich vorgeschriebenen Eignungsprüfung im Berufsleben auch dann ein eigenständiger Wert beigemessen werden kann, wenn die Berufszulassung, auf die sie abzielt, aus sonstigen rechtlichen Gründen nicht erteilt werden kann. Der Ablegung der Eignungsprüfung für Steuerbevollmächtigte nach § 70 Steuerberatungsordnung DDR i.V.m. der MdF-AnO kann jedenfalls für sich allein gesehen ein derartiger Wert oder Vorteil nicht beigemessen werden. Mit ihr sollte --wie oben ausgeführt-- lediglich einem bestimmten Personenkreis von DDR-Bürgern, die in der DDR berufliche Erfahrungen auf dem Gebiet des dortigen Steuerrechts erworben hatten, für eine Übergangszeit bis zum 31.Dezember 1990 die Möglichkeit eröffnet werden, einen gegenüber dem StBerG erleichterten Zugang zu den steuerberatenden Berufen zu erlangen. Schon wegen dieses Zwecks wäre es nicht gerechtfertigt, aus einer bestandenen Eignungsprüfung allein Folgerungen für eine berufliche Qualifikation, insbesondere auf dem Gebiet des Steuerrechts der Bundesrepublik, das nunmehr auch im Beitrittsgebiet gilt, herzuleiten. Die von vornherein nur für einen Übergangszeitraum, der seit langem abgelaufenen ist, bestimmte Eignungsprüfung kann deshalb hinsichtlich einer eigenständigen Bedeutung nicht mit anderen berufsrechtlichen Prüfungen (z.B. juristische Staatsexamen, Steuerberaterprüfung nach dem StBerG) verglichen werden.
Der Kläger, für den eine Bestellung als Steuerbevollmächtigter aus sonstigen rechtlichen Gründen nicht in Betracht kommt, könnte danach mit der erfolgreichen Ablegung der Eignungsprüfung nach der MdF-AnO im heutigen, auf die Rechts- und Wirtschaftsordnung der Bundesrepublik zugeschnittenen Berufsleben keine weitergehenden fachlichen Qualifikationen nachweisen, als sie sich bereits aus seiner Berufsausbildung als Fachgehilfe in wirtschafts- und steuerberatenden Berufen und seiner langjährigen berufspraktischen Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts der Bundesrepublik ergeben. Andere schutzwürdige Vorteile, die mit der Ablegung der beantragten Wiederholungsprüfung verbunden wären, hat der Kläger nicht dargelegt und sind auch nicht ersichtlich, so daß das Rechtsschutzinteresse für die Verpflichtungsklage zutreffend verneint worden ist.
5. Das FG hat auch zu Recht die hilfsweise erhobene Klage auf Feststellung, daß die vom Kläger abgelegte mündliche Eignungsprüfung nicht dem geltenden Recht entsprach, als unzulässig angesehen. Es kann dahinstehen, ob dies bereits aus der Subsidiarität der Feststellungsklage gegenüber der Gestaltungs- oder Leistungsklage (§ 41 Abs.2 Satz 1 FGO) folgt. Der Kläger hat jedenfalls das für die Feststellungsklage erforderliche besondere Feststellungsinteresse (§ 41 Abs.1 FGO) nicht dargetan. Da die Eignungsprüfung nach der MdF-AnO ohne die hier rechtlich ausgeschlossene Bestellung als Steuerbevollmächtigter im heutigen Berufsleben jegliche Bedeutung verloren hat, ist ein rechtliches, ideelles oder wirtschaftliches Interesse des Klägers an der begehrten alsbaldigen Feststellung nicht ersichtlich. Insoweit gelten die Ausführungen des Senats zum fehlenden Rechtsschutzinteresse für die Verpflichtungsklage sinngemäß.
Soweit die Feststellungsklage --wie mit der Revision vorgetragen-- zur Vorbereitung eines Schadensersatzprozesses erhoben worden ist, fehlt das Feststellungsinteresse deshalb, weil dieser Prozeß offensichtlich aussichtslos wäre (vgl. Urteil des Senats vom 18.Mai 1976 VII R 108/73, BFHE 119, 26, BStBl II 1976, 566). Da der Kläger bereits wegen Nichterfüllung der berufspraktischen Qualifikationsvoraussetzungen nach § 2 Abs.2 MdF-AnO nicht als Steuerbevollmächtigter zugelassen werden kann, ist ihm durch das Nichtbestehen der mündlichen Eignungsprüfung kein Schaden erwachsen. Wie oben ausgeführt ist auch ein sonstiger Nachteil für das berufliche Fortkommen des Klägers nicht ersichtlich.
Fundstellen
Haufe-Index 65231 |
BStBl II 1994, 822 |
BFHE 173, 471 |
BB 1994, 854 (L) |
DB 1994, 2484 (L) |
DStR 1994, 1591 (K) |
DStZ 1994, 506-508 (KT) |
HFR 1994, 412-413 (LT) |
StE 1994, 264 (K) |