Leitsatz (amtlich)
1. Die Rückforderung zu Unrecht gewährter Ausfuhrerstattungen und Währungsausgleichsbeträge richtet sich nach der VO AusfErst EWG; § 48 VwVfG ist nicht anwendbar.
2. Zur Auslegung der Tarifstellen 21.07 D und F GZT.
Orientierungssatz
1. Nach Art. 80 Abs. 1 Satz 2 GG genügt es, wenn Inhalt, Zweck und Ausmaß einer Ermächtigungsvorschrift nach allgemeinen Auslegungsgrundsätzen aus ihrem Sinnzusammenhang mit anderen Vorschriften des Gesetzes und aus dem von der gesetzlichen Regelung insgesamt verfolgten Ziel ermittelt werden können (vgl. BFH-Urteil vom 17.3.1982 VII B 113/81 mit Hinweisen auf die BVerfG-Rechtsprechung). Die Ermächtigungsgrundlage des § 14 Abs. 1 VO AusfErst EWG 1974 --§ 6 Abs. 1 Nr. 1 MOG-- entspricht diesen Anforderungen.
2. Die Regelung des § 14 VO AusfErst EWG 1974 verstößt weder gegen höherrangiges Recht, noch ist sie unter dem Gesichtspunkt des Gleichheitssatzes zu beanstanden, noch steht sie im Gegensatz zum Gemeinschaftsrecht (Ausführungen zur Dispositionsfreiheit des Gesetzgebers bzw. Verordnungsgebers und zur Regelung des § 48 Abs. 4 VwVfG als Ausfluß der Grundsätze der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes). Die Befugnis zur Regelung der Rechtsmaterie über die Rückzahlung von aufgrund von Gemeinschaftsrecht zu Unrecht geleisteten Zahlungen stand den Mitgliedstaaten zu, weil nach dem gegenwärtigen Stand des Gemeinschaftsrechts dieses keine derartigen Bestimmungen enthält. Aus dem EuGH-Urteil vom 21.9.1983 Rs. 205-215/82 kann nicht gefolgert werden, es dürfe im nationalen Recht keine besondere Regelung für die Rückforderung von gemeinschaftsrechtlichen Ausfuhrvergünstigungen getroffen werden. Der nationale Gesetzgeber ist an differenzierenden Regelungen je nach Rechtsmaterie nicht gehindert; es genügt, wenn die Regelung ohne Diskriminierung auf Bürger anderer Mitgliedstaaten angewendet wird (vgl. BFH-Urteil vom 18.10.1983 VII R 26/78 mit Hinweisen auf die EuGH-Rechtsprechung).
3. Das VwVfG gilt nur subsidiär, d.h. nur unter dem Vorbehalt, daß nicht Rechtsvorschriften des Bundes inhaltsgleiche oder entgegenstehende Bestimmungen enthalten. Als Rechtsvorschriften in diesem Sinne sind sowohl geschriebene Rechtsnormen des Bundes als auch Rechtsnormen aller Art anzusehen. Damit gehen den Regelungen des VwVfG auch durch Analogie gewonnene Rechtsnormen vor (Lit.). Hier entsprechende Anwendung der Regelung des § 14 VO AusfErst EWG 1974 auf Währungsausgleichsbeträge.
4. Die Tarifnr. 04.02 GZT umfaßt nur Milch und Rahm, nicht aber Zubereitungen unter Verwendung von Milch und Rahm. Unter einer "Zubereitung" i.S. des GZT ist die Verarbeitung eines Erzeugnisses oder seine Vermischung mit anderen Erzeugnissen zu verstehen (vgl. EuGH-Urteil vom 23.3.1972 Rs. 36/71). Allein schon die Tatsache, daß die ausgeführte Ware unter Verwendung von ca. 2 % Malzextrakt hergestellt worden ist, genügt, um sie von der Tarifnr. 04.02 GZT auszunehmen. Auf das Größenverhältnis der Mischkomponenten kommt es im Regelfall nicht an. Ausführungen dazu, wann gewisse Zusätze zu Milch bzw. Milchpulver für die Einordnung in die Tarifnr. 04.02 GZT unschädlich sind.
5. Die Frage, ob ein zubereitetes Milchpulver ein solches zum Küchengebrauch ist (Tarifst. 21.07 D GZT), ist nach der objektiven Beschaffenheit des Milchpulvers zu entscheiden. Die tatsächliche Verwendung der Zubereitung sowie die Zweckbestimmung, die der Zubereitung vom Hersteller bzw. Ausführer oder Einführer zugedacht ist, ist ohne Bedeutung. Die Geeignetheit allein für den Küchengebrauch reicht für die Zuweisung einer Zubereitung zur Tarifst. 21.07 D GZT nicht aus. Von dieser Tarifstelle wird eine Milchpulverzubereitung u.a. zum Küchengebrauch nur dann erfaßt, wenn deren Beschaffenheit der Beschaffenheit von Waren entspricht, die in der Küche üblicherweise verwendet zu werden pflegen. Eine Milchpulverzubereitung, die nicht unter die Tarifst. 21.07 D GZT fällt, ist in die Tarifst. 21.07 F GZT einzuordnen. 6. Gewährung von Ausfuhrerstattungen und Währungsausgleichsbeträgen (WAB) für ausgeführtes Milchpulver der Tarifst. 21.07 F GZT: Ausfuhrerstattungen und WAB nach Art. 8 Abs. 1, Abs. 2 Unterabsatz 1 VO (EWG) Nr. 2682/72 abgelehnt, weil der Betroffene den nach dieser Vorschrift geforderten Nachweis nicht geführt hatte; (niedrigere) Ausfuhrerstattungen und WAB nach Art. 8 Abs. 2 Unterabsatz 2 VO (EWG) Nr. 2682/72 (Erstattung auf Antrag nach der sog. Analysenmethode) gewährt. Ausführungen zur Frage, bis wann der Antrag auf Anwendung der Analysenmethode gestellt werden kann. 7. NV: Zwar dürfen die Beteiligten zur Wahrung ihres Rechts auf Gehör nicht mit der Entscheidung über eine Frage überrascht werden, zu der sie sich in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht zu äußern keinen Anlaß hatten (vgl. BFH-Urteil vom 22.3.1972 II R 121/68). Eine Überraschungsentscheidung liegt aber nicht schon dann vor, wenn ein Beteiligter seine Stellungnahme nicht auf alle Gesichtspunkte ausdehnt, die erkennbar bei der Entscheidung Bedeutung erlangen können, in der Erwartung, daß seine eingeschränkte Stellungnahme schon zu einer für ihn günstigen Entscheidung führen werde.
Normenkette
AusfErstEWGV 1974 § 14; VwVfG § 48 Abs. 4, § 1 Abs. 1; AO 1977 § 4; GG Art. 3 Abs. 1, Art. 80 Abs. 1 S. 2; MOG § 6 Abs. 1 Nr. 1; FGO § 96 Abs. 2; EWGV 2682/72 Art. 8 Abs. 1, 2 U Abs. 1-2; GZT Tarifnr 04.02; GZT Tarifnr 21.07 Tarifst D; GZT Tarifnr 21.07 Tarifst F
Tatbestand
Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) führte im September, November und Dezember 1975 eine Ware in die Schweiz aus, die sie in den Kontrollexemplaren als Trockenmilcherzeugnis mit a % Fett der Tarifst. 04.02 A II b des Gemeinsamen Zolltarifs (GZT) bezeichnete. Ihre Anträge auf Zahlung von Ausfuhrerstattung und Währungsausgleichsbeträgen (WAB) für Milch und Rahm in Pulverform mit einem Fettgehalt von mehr als 17 bis 36 Gewichtshundertteilen (GHT) lehnte der Beklagte, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt --HZA--) mit der Begründung ab, die ausgeführten Waren gehörten zur Tarifst. 21.07 D II 2 b GZT. Entsprechend der Anregung des HZA beantragte die Klägerin daraufhin am 25.Februar 1976 Zahlung von Ausfuhrerstattung und WAB für Lebensmittelzubereitungen mit einem Gehalt an Milchfett von 1,5 GHT oder mehr. Dabei gab sie an, daß bei der Herstellung der Ware a % Milchfett, b % Magermilchpulver c % Molkenpulver verwendet worden seien. Mit Bescheiden vom 7.April 1976 gewährte das HZA der Klägerin Ausfuhrvergünstigungen in der Gesamthöhe von ... DM. Mit Bescheid vom 28.November 1978 forderte das HZA diese Beträge unter Berufung auf § 14 Abs.1 der Verordnung Ausfuhrerstattung EWG vom 16.Dezember 1974 --VO AusfErst EWG 1974-- (BGBl I 1974, 3555, Bundeszollblatt --BZBl-- 1974, 1182) mit der Begründung zurück, die Klägerin habe nicht hinreichend nachgewiesen, welche Erzeugnisse in welcher Menge tatsächlich zur Herstellung der ausgeführten Waren verwendet worden seien (vgl. Art.8 Abs.2 Unterabsatz 1 der Verordnung (EWG) Nr.2682/72 --VO Nr.2682/72-- des Rates vom 12.Dezember 1972, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- L 289/13 vom 27.Dezember 1972).
Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage, mit der die Klägerin die Aufhebung des Rückforderungsbescheids in Gestalt der Einspruchsentscheidung begehrte, hatte teilweisen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) setzte in Abänderung des Rückforderungsbescheids die zu zahlenden Ausfuhrvergünstigungen auf insgesamt ... DM fest und wies die Klage im übrigen ab. Zur Begründung führte das FG im wesentlichen aus:
Die ausgeführten Waren gehörten zur Tarifst. 21.07 F GZT. Aufgrund der in der mündlichen Verhandlung in Augenschein genommenen Proben sei das FG davon überzeugt, daß es sich nicht um Milchpulver der Tarifnr. 04.02 GZT handle, sondern um eine Lebensmittelzubereitung der Tarifnr. 21.07 GZT. Dafür spreche auch, daß der Ware ca. 2 % Malzextrakt zugesetzt worden sei. Innerhalb der Tarifnr. 21.07 GZT fielen die ausgeführten Waren in die Tarifst. F. Die allein sonst noch in Betracht kommende Tarifst. 21.07 D GZT greife nicht ein. Es handle sich nicht um ein zubereitetes Milchpulver zur Ernährung von Kindern oder zum Diät- oder Küchengebrauch.
Nach § 8 Abs.2 Unterabs.2 VO Nr.2682/72 könne der Klägerin Ausfuhrerstattung nach der sog. Analysemethode gewährt werden. Die Voraussetzungen dafür seien erfüllt. Bei der ausgeführten Ware handle es sich um eine Ware der Tarifst. 21.07 F GZT, die in Spalte 2 des Anhangs D der VO Nr.2682/72 aufgeführt sei. Die nach Spalte 3 des Anhangs D der VO Nr.2682/72 maßgeblichen Analyseergebnisse für Milchfett hätten für die drei Warensendungen a % bzw. b % bzw. c % betragen. Dafür hätten der Klägerin nach den maßgeblichen EWG-Verordnungen ... DM Ausfuhrerstattung und ... DM WAB zugestanden. Der Klägerin stünden dagegen keine Ausfuhrvergünstigungen auf der Grundlage des Art.8 Abs.1 und Abs.2 Unterabs.1 VO Nr.2682/72 zu. Die dafür erforderlichen Voraussetzungen seien im Streitfall nicht erfüllt. Es könne nicht festgestellt werden, welche der in Art.8 Abs.1 Unterabs.1 VO Nr.2682/72 aufgeführten Erzeugnisse die Klägerin in welcher Menge tatsächlich zur Herstellung der drei aufgeführten Warenpartien verwendet habe. Die Klägerin habe dazu keine ausreichenden Angaben machen und auch keine beweiskräftigen Unterlagen vorlegen können.
Die über den Betrag von ... DM gewährten Ausfuhrvergünstigungen seien der Klägerin zu Unrecht gewährt worden und könnten daher vom HZA nach § 48 des Verwaltungsverfahrensgesetzes (VwVfG) zurückgefordert werden. Die Klägerin könne sich nicht auf den in § 48 Abs.2 VwVfG näher ausgestalteten Vertrauensschutz berufen. Dem öffentlichen Interesse an der Rückforderung sei eindeutig der Vorrang vor dem Vertrauen der Klägerin in den Bestand der Erstattungsbescheide einzuräumen. Die Klägerin habe in ihren Anträgen unrichtige sowie nicht ausreichend belegte bzw. belegbare Angaben gemacht und dadurch die unberechtigte Gewährung der Ausfuhrvergünstigungen erwirkt. § 14 Abs.1 der VO AusfErst EWG 1974, auf die sich das HZA gestützt habe, komme nicht in Betracht, da für sie eine den Erfordernissen des Art.80 des Grundgesetzes (GG) genügende Ermächtigungsnorm fehle und sie als Sondernorm bei der Durchführung von Gemeinschaftsrecht möglicherweise auch gegen Gemeinschaftsrecht verstoße.
Beide Beteiligten haben Revision eingelegt.
Entscheidungsgründe
Die Revisionen sind unbegründet.
I.
Das HZA hat den Rückforderungsbescheid zu Recht auf § 14 Abs.1 VO AusfErst EWG 1974 gestützt. Danach sind "Erstattungsbescheide zurückzunehmen oder zu ändern, soweit die Voraussetzungen für die Gewährung der Erstattung nicht vorgelegen haben". Das HZA war also befugt, die gewährte Ausfuhrerstattung zurückzufordern, soweit das FG den Rückforderungsbescheid bestätigt hat.
1. Die Ermächtigungsgrundlage des § 14 Abs.1 VO AusfErst EWG 1974 entspricht den Anforderungen des Art.80 Abs.1 Satz 2 GG. Nach Auslegung dieser Vorschrift durch die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) genügt es, wenn Inhalt, Zweck und Ausmaß einer Ermächtigungsvorschrift nach allgemeinen Auslegungsgrundsätzen aus ihrem Sinnzusammenhang mit anderen Vorschriften des Gesetzes und aus dem von der gesetzlichen Regelung insgesamt verfolgten Ziel ermittelt werden können (vgl. Beschluß des erkennenden Senats vom 17.März 1982 VII B 113/81, BFHE 135, 252, 254, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung des BVerfG). Das ist hier der Fall.
§ 14 VO AusfErst EWG 1974 beruht auf der Ermächtigung des § 6 Abs.1 Nr.1 des Gesetzes zur Durchführung der gemeinsamen Marktorganisation vom 31.August 1972 --MOG-- (BGBl I 1972, 1617). Diese ermächtigt dazu, durch Rechtsverordnung Vorschriften über das Verfahren bei Ausfuhrerstattung sowie über Voraussetzungen und Höhe dieser Vergünstigungen zu erlassen, soweit dies zur Durchführung von Rechtsakten des Rates oder der Kommission hinsichtlich Marktordnungswaren erforderlich ist. Diese Ermächtigungsvorschrift entspricht weitgehend dem Wortlaut des § 4 des Durchführungsgesetzes EWG Milch und Milcherzeugnisse sowie Rindfleisch vom 19.Juli 1968 --DurchfG EWG Milch/Rindfl-- (BGBl I 1968, 838, BZBl 1968, 802). Auf dieser Ermächtigung beruhte § 12 Satz 1 der Verordnung Ausfuhrerstattungen EWG vom 24.Januar 1968 --VO AusfErst EWG 1968-- (BZBl 1968, 917), der inhaltlich im wesentlichen dem § 14 Abs.1 VO AusfErst EWG 1974 entspricht. Nach dem Urteil des Senats vom 26.März 1980 VII R 97/76 (BFHE 130, 209, 212) findet § 12 VO AusfErst EWG 1968 in § 4 DurchfG EWG Milch/Rindfl eine hinreichende Ermächtigungsgrundlage (vgl. auch Urteile des Senats vom 20.Januar 1976 VII R 76/73, BFHE 118, 265; vom 6.März 1979 VII R 112/75, BFHE 127, 457, und vom 13.Dezember 1972 VII R 22/70, BFHE 108, 80).
Nach Art.8 Abs.1 der Verordnung (EWG) Nr.729/70 (VO Nr.729/70) des Rates vom 21.April 1970 (ABlEG L 94,13 vom 28.April 1970) treffen die Mitgliedstaaten nach den einzelstaatlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften die erforderlichen Maßnahmen, um Unregelmäßigkeiten zu verhindern und zu verfolgen und die infolge von Unregelmäßigkeiten oder Versäumnissen abgeflossenen Beträge wieder einzuziehen. Art.5 Abs.1 des Vertrages zur Gründung Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft (EWGV) verpflichtet die Mitgliedstaaten, alle geeigneten Maßnahmen zur Erfüllung der sich aus dem Vertrag oder aus Handlungen der Organe der Gemeinschaft ergebenden Verpflichtungen zu treffen. Aus diesen Vorschriften des Gemeinschaftsrechts ergibt sich die Notwendigkeit einer einzelstaatlichen Regelung entsprechend jener des § 14 VO AusfErst EWG 1974 (vgl. auch Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften --EuGH-- vom 21.September 1983 Rs.205-215/82, Absätze 15 bis 26 der Urteilsgründe, EuGHE 1983, 2633, 2664 ff.). Die Ermächtigung des § 6 Abs.1 MOG nimmt ausdrücklich auf das Gemeinschaftsrecht Bezug. Damit ergibt sich aus ihr mit hinreichender Deutlichkeit eine Ermächtigung zum Erlaß einer Rückforderungsvorschrift nach Art des § 14 VO AusfErst EWG 1974. Durch die Bezugnahme auf die Vorschriften des Gemeinschaftsrechts ist die Ermächtigungsnorm als nach Inhalt, Zweck und Ausmaß hinreichend bestimmt i.S. des Art.80 Abs.1 Satz 2 GG anzusehen.
2. Die Regelung des § 14 VO AusfErst EWG 1974 gilt nach ihrem klaren Wortlaut für Ausfuhrerstattungen (wegen ihrer Anwendung auf WAB vgl. unten Nr.3). Sie wird durch das VwVfG nicht berührt. Dieses gilt nach der ausdrücklichen Vorschrift seines § 1 Abs.1 nicht einheitlich für die gesamte öffentlich-rechtliche Verwaltungstätigkeit der Behörden, sondern nur, "soweit nicht Rechtsvorschriften des Bundes inhaltsgleiche oder entgegenstehende Bestimmungen enthalten". § 14 VO AusfErst EWG 1974 ist eine solche entgegenstehende Bestimmung. Sie verpflichtet abweichend von § 48 VwVfG das HZA, Erstattungsbescheide zurückzunehmen oder zu ändern, soweit die Voraussetzungen für die Gewährung nicht vorgelegen haben oder entfallen sind. Diese Verpflichtung zur Änderung oder Rücknahme ist nicht an eine bestimmte Frist gebunden. Die Einjahresfrist des § 48 Abs.4 VwVfG gilt also nicht, auch nicht ergänzend. Das ergibt sich auch deutlich aus der Regelung des § 16 Abs.1 VO AusfErst EWG 1974, wonach der Empfänger der Ausfuhrerstattung "die Beweislast für das Vorliegen der Voraussetzungen für die Gewährung der Ausfuhrerstattung bis zum Ablauf des zweiten Jahres trägt, das dem Kalenderjahr der Auszahlung folgt." Diese Regelung ist nur sinnvoll, wenn man davon ausgeht, daß das HZA, das seiner Rückforderungsverpflichtung nach § 14 VO AusfErst EWG 1974 nachkommt, an die Jahresfrist des § 48 Abs.4 VwVfG nicht gebunden ist.
§ 14 VO AusfErst EWG 1974 verstößt entgegen der Auffassung der Klägerin nicht gegen höherrangiges Recht. Zwar ist es richtig, daß die Regelung des § 48 Abs.4 VwVfG ein Ausfluß der Grundsätze der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes ist, die ihrerseits dem verfassungsrechtlichen Rechtsstaatsprinzip zu entnehmen sind und auch im Gemeinschaftsrecht gelten. Es kann aber nicht die Rede davon sein, daß allein die Einjahresfrist des § 48 Abs.4 VwVfG diesen Grundsätzen entspricht. Der Gesetzgeber (und bei ausreichender Ermächtigung der Verordnungsgeber) hat hier eine Dispositionsfreiheit, die nach § 1 Abs.1 VwVfG ausdrücklich bestätigt worden ist (danach gehen "entgegenstehende Bestimmungen" vor). Von dieser Dispositionsfreiheit ist bei Erlaß der VO AusfErst EWG 1974 in der Regelung des § 14 ohne Verstoß gegen höherrangige Rechtsgrundsätze Gebrauch gemacht worden. Den Interessen des Begünstigten auf Wahrung der Grundsätze der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes ist u.a. durch die zitierte Regelung des § 16 entsprochen worden. Überdies ist, wie der Senat in seinem Urteil vom 3.Mai 1977 VII R 16/74 entschieden hat (BFHE 123, 230, 233), in jedem Falle der im Verwaltungsrecht allgegenwärtige Grundsatz von Treu und Glauben ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal des § 14 VO AusfErst EWG 1974. Aus diesem ergibt sich u.a., daß der Ausnutzung der Befugnis des § 14 VO AusfErst EWG 1974 der Grundsatz der Verwirkung entgegenstehen kann.
Zu Unrecht beruft sich die Klägerin demgegenüber auf die Auffassung von Rengeling (Deutsches Verwaltungsblatt 1984, 33, 36), der Zweifel daran geäußert hat, ob § 9 Abs.2 Satz 1 der Verordnung über die Gewährung von Beihilfen für Magermilch usw. --die etwa der Regelung des § 14 VO AusfErst EWG 1974 entspricht-- im Hinblick auf das Rechtsstaatsprinzip und die gemeinschaftsrechtlichen Grundsätze des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit rechtsgültig ist. Es kann dahinstehen, ob auf dem Gebiet der Magermilchbeihilfen besondere Umstände vorliegen, die diese Auffassung rechtfertigen. Jedenfalls für den Bereich der Ausfuhrerstattungen ergeben sich, wie ausgeführt, aus höherrangigem Recht keine Anhaltspunkte dafür, daß die Regelung des § 14 VO AusfErst EWG 1974 wegen Verstoßes gegen höherrangiges Recht ungültig sei.
Auch unter dem Gesichtspunkt des Gleichheitssatzes ist die Regelung des § 14 VO AusfErst EWG 1974 nicht zu bestanden. Art.3 Abs.1 des Grundgesetzes (GG) stellt ein den Gesetzgeber bindendes Willkürverbot dar und verbietet ihm, wesentlich Gleiches willkürlich ungleich und wesentlich Ungleiches willkürlich gleich zu behandeln (vgl. Leibholz/Rinck, Grundgesetz, 6.Aufl., Art.3 Anm.9). Was in concreto wirklich gleich und was als so verschieden anzusehen ist, daß die Verschiedenheit eine Ungleichbehandlung rechtfertigt, hat regelmäßig der Gesetzgeber zu entscheiden (Leibholz/Rinck, a.a.O., mit Hinweisen auf die Rechtsprechung). Es fehlt jeder Anhaltspunkt dafür, der Gesetzgeber (bzw. der Verordnungsgeber) habe hier willkürlich gehandelt, indem er die Frage, unter welchen Voraussetzungen zu Unrecht gewährte Ausfuhrerstattungen rückgefordert werden können, so wie ihn § 14 VO AusfErst EWG 1974 geregelt hat. Er war durch den Gleichheitssatz nicht gezwungen, für den Betroffenen günstigere Regelungen auf anderen Rechtsgebieten für das Gebiet der gemeinschaftsrechtlichen Ausfuhrerstattung zu übernehmen. Aus § 48 Abs.4 VwVfG kann ein solcher Zwang schon deshalb nicht hergeleitet werden, weil durch diese Regelung, wie dargelegt, die Dispositionsfreiheit des Gesetzgebers nicht beeinträchtigt worden ist.
§ 14 VO AusfErst EWG 1974 steht auch nicht im Gegensatz zum Gemeinschaftsrecht. Nach dem gegenwärtigen Stand des Gemeinschaftsrechts enthält dieses keine Bestimmungen über die Rückforderung von aufgrund von Gemeinschaftsrecht zu Unrecht geleisteten Zahlungen; insbesondere stellt Art.8 Abs.1 VO Nr.729/70 keine solche Rechtsgrundlage dar (vgl. Urteil des EuGH vom 21.September 1983 Rs.205-215/82, EuGHE 1983, 2633, 2656, 2665, Abs.19 und 20 der Urteilsgründe). Die Befugnis zur Regelung dieser Rechtsmaterie stand daher den Mitgliedsstaaten zu (vgl. auch BFHE 127, 457, 459; BFHE 130, 209, 212; Urteil des Senats vom 5.Februar 1980 VII R 101/77, BFHE 130, 90, 92).
Im Gegensatz zur Auffassung der Klägerin ergibt sich aus dem letztgenannten EuGH-Urteil oder auch aus dem EuGH-Urteil vom 5.März 1980 Rs. 265/78 (EuGHE 1980, 617) nicht, daß die Rückforderung zu Unrecht gewährter Ausfuhrerstattungen allein nach den Regeln des § 48 VwVfG vollzogen werden müsse. Der EuGH hat lediglich entschieden, daß es dem Gemeinschaftsrecht nicht entgegensteht, wenn nach nationalen Vorschriften die Rückforderung von der Einhaltung einer kurzen Frist abhängt. Aus den Urteilen ist jedoch nicht zu entnehmen, nur eine Regelung wie die des § 48 Abs.4 VwVfG entspreche den gemeinschaftsrechtlichen Grundsätzen des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit und die Mitgliedstaaten müßten eine solche nationale Regelung auch dann anwenden, wenn es um die Rückforderung von entgegen Gemeinschaftsrecht gewährten Ausfuhrerstattungen gehe. Nichts Gegenteiliges ergibt sich auch aus den Anmerkungen zu diesem Urteil von Rengeling (a.a.O.) und von Mattfeld (Europarecht 1984, 178 ff.), auf die sich die Klägerin beruft.
Der EuGH hat zwar zusätzlich im erstzitierten Urteil entschieden, die nationalen Behörden müßten bei der Rückforderung von Gemeinschaftsbeihilfen nach den gleichen Vorschriften und Modalitäten vorgehen, wie in vergleichbaren Fällen, in denen es sich um rein nationale Geldleistungen handelt. Daraus kann aber nicht gefolgert werden, es dürfe im nationalen Recht keine besondere Regelung für die Rückforderung von gemeinschaftsrechtlichen Ausfuhrvergünstigungen getroffen werden. Der nationale Gesetzgeber ist an differenzierenden Regelungen je nach Rechtsmaterie nicht gehindert; es genügt, wenn die Regelung --wie hier-- ohne Diskriminierung auf Bürger anderer Mitgliedstaaten angewendet wird (vgl. zu einem parallelen Problem bei der Erhebung der Branntweinsteuer das Urteil des Senats vom 18.Oktober 1983 VII R 26/78, BFHE 139, 466, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung des EuGH).
3. Die Regelung des § 14 VO AusfErst EWG 1974 gilt unmittelbar nur für Ausfuhrerstattungen. Sie ist aber auf WAB entsprechend anwendbar.
Der erkennende Senat hat in ständiger Rechtsprechung den engen Zusammenhang zwischen der Gewährung von WAB und Ausfuhrerstattungen betont; die WAB sind wie die Ausfuhrerstattungen Teil eines Systems von Ausgleichsmaßnahmen im Rahmen der Marktorganisationen für landwirtschaftliche Erzeugnisse (Urteil vom 2.November 1982 VII R 61/80, BFHE 137, 107, 110, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung des Senats). Er hat infolgedessen die Vorschriften für die Rückforderung von zu Unrecht gewährten Ausfuhrerstattungen auf den gleichen Tatbestand bei WAB entsprechend angewendet (Urteil vom 12.Februar 1980 VII R 35/77, BFHE 130, 97, 99). Die Richtigkeit dieser Auffassung wird bestätigt durch die Verordnung zur Gewährung von Währungsausgleichsbeträgen bei der Ausfuhr landwirtschaftlicher Erzeugnisse vom 9.Dezember 1980 (BGBl I 1980, 2242, Vorschriftensammlung der Bundesfinanzverwaltung --VSF-- M 0940). § 11 Abs.2 dieser Verordnung, wonach zu Unrecht empfangene WAB zurückzuzahlen sind, entspricht in ihrem Regelungsgehalt voll dem § 14 Abs.1 VO AusfErst EWG 1974.
§ 48 VwVfG steht dem nicht entgegen. Das VwVfG gilt, wie oben ausgeführt, nur subsidiär, d.h. nur unter dem Vorbehalt, daß nicht Rechtsvorschriften des Bundes inhaltsgleiche oder entgegenstehende Bestimmungen enthalten (§ 1 Abs.1 VwVfG). Als Rechtsvorschriften in diesem Sinne sind zwar in erster Linie geschriebene Rechtsnormen des Bundes anzusehen. Der Begriff umfaßt aber nicht nur diese, sondern Rechtsnormen aller Art. Damit gehen den Regelungen des VwVfG auch durch Analogie gewonnene Rechtsnormen vor (vgl. auch § 4 der Abgabenordnung --AO 1977--: "Gesetz ist jede Rechtsnorm"; Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 11.Aufl., § 4 AO 1977 Anm.44, 45 über den Rechtsnormgehalt von Richterrecht).
Die Richtigkeit dieser Auffassung wird bestätigt durch Sinn und Zweck der Subsidiaritätsklausel des § 1 VwVfG. Diese will sicherstellen, daß abschließende Spezialregelungen wie § 14 VO AusfErst EWG 1974 nicht verdrängt werden. Diese sind im Regelfall den besonderen Erfordernissen der betroffenen Materie besser angepaßt als die Vorschriften des VwVfG. Überdies beruht die Subsidiaritätsregelung des § 1 VwVfG gerade darauf, daß der Gesetzgeber es bewußt unterlassen hat, sämtliche bestehenden einschlägigen Spezialregelungen zu überprüfen, da dies den Erlaß des Gesetzes verzögert oder gar vereitelt hätte und vermutlich ohnehin zu einer Beibehaltung der Spezialregelungen hätte führen müssen (vgl. Stelkens/Bonk/Leonhardt, Verwaltungsverfahrensgesetz, 2.Aufl., § 1 Anm.27).
II.
Nach § 14 Abs.1 VO AusfErst EWG 1974 ist der angefochtene Bescheid rechtmäßig, da die Voraussetzungen für die Gewährung der Ausfuhrvergünstigungen nicht vorgelegen haben. Das FG ist zu Recht in Übereinstimmung mit den Beteiligten davon ausgegangen, daß die Entscheidung dieser Frage von der Einordnung der ausgeführten Ware in den GZT abhängt. Es hat ohne Rechtsirrtum und ohne Verletzung von Verfahrensvorschriften entschieden, daß die ausgeführte Ware der Tarifst. 21.07 F GZT zuzuordnen ist.
1. Die ausgeführte Ware fällt entgegen der Auffassung der Klägerin nicht unter die Tarifnr. 04.02 GZT (Milch und Rahm, haltbar gemacht, eingedickt oder gezuckert).
Die Tarifnr. 04.02 GZT umfaßt nur Milch und Rahm, nicht aber Zubereitungen unter Verwendung von Milch und Rahm. Unter einer "Zubereitung" im Sinne des GZT ist "die Verarbeitung eines Erzeugnisses oder seine Vermischung mit anderen Erzeugnissen zu verstehen" (EuGH-Urteil vom 23.März 1972 Rs.36/71, EuGHE 1972, 187, 198, Absatz 4 der Gründe). Allein schon die vom FG festgestellte Tatsache, daß die ausgeführte Ware unter Verwendung von ca. 2 % Malzextrakt hergestellt worden ist, genügt, um sie von der Tarifnr. 04.02 GZT auszunehmen. Dabei kommt es auf das Größenverhältnis der Mischkomponenten im Regelfall nicht an. So hat der erkennende Senat eine Mischung von 99,89 % D-Sorbit mit 0,11 % Saccharin als eine Zubereitung (der chemischen Industrie i.S. der Tarifnr. 38.19 GZT) angesehen (Urteil vom 26.Juli 1983 VII K 18/82, BFHE 139, 106).
Es mag zwar richtig sein, daß es gewisse Zusätze zu Milch bzw. Milchpulver gibt, die für die Einordnung in die Tarifnr. 04.02 GZT unschädlich sind (z.B. Zusätze zur Fermentierung, Vorschrift 1 zu Kap.4). Unschädlich mögen auch Zusätze sein, die in der Milch natürlicherweise vorkommen oder herstellungsbedingt sind (vgl. Erläuterungen zur Nomenklatur des Rates für die Zusammenarbeit auf dem Gebiete des Zollwesens --ErlNRZZ-- in Erläuterungen zum Zolltarif --ErlZT-- Kap.4 Teil I Rdnrn.6 und 11, Tarifnr. 04.02 Teil I Rdnrn.5) oder auch Zusätze an Stärke zur Erhaltung der physikalischen Beschaffenheit der Milch beim Auflösen des Pulvers (vgl. ERlNRZZ in ErlTZ Tarifnr. 04.02 Teil I Rdnr.6). Nach den Feststellungen des FG kann jedoch nicht davon ausgegangen werden, daß der Zusatz des Malzextrakts derartigen Zwecken dienen sollte oder geeignet ist, derartigen Zwecken zu dienen. Eine Bestätigung findet diese Auffassung im Tarifentscheid der EWG vom 4.September 1979 Dok. UD/602/79-Rev.1 (ErlZT Tarifnr. 21.07 Teil III Rdnrn.57 bis 62), auf den sich auch das FG beruft und nach dem bei einem Zusatz von 6 % enzymatisch aktivem Malzextrakt ein Erzeugnis nicht mehr als Milchpulver der Tarifnr. 04.02 GZT angesehen werden kann.
2. Innerhalb der Tarifnr. 21.07 GZT fällt die Ware, wie das FG ohne Rechtsirrtum entschieden hat, unter die Tarifst. F ("andere"; heute Tarifst. 21.07 G GZT). Die Ware ist nicht, wie das HZA meint, der Tarifst. 21.07 D GZT zuzuweisen ("zubereitetes Milchpulver ... zum ... Küchengebrauch").
Im Interesse der Rechtssicherheit und einer geordneten Verwaltungstätigkeit werden die Waren nach objektiven Merkmalen in den GZT eingereiht, soweit sich nicht aus besonderen Hinweisen und Umständen andere Kriterien ergeben (ständige Rechtsprechung des EuGH; vgl. z.B. Urteil vom 18.Februar 1976 Rs.98 und 99/75, EuGHE 1976, 241, 250). Da es an solchen besonderen Hinweisen oder Umständen in der Tarifst. 21.07 D GZT fehlt, ist die Frage, ob das zubereitete Milchpulver ein solches zum Küchengebrauch ist, nach der objektiven Beschaffenheit des Milchpulvers zu entscheiden. Die tatsächliche Verwendung der Zubereitung ist also ebensowenig für die Tarifierung von Bedeutung wie die Zweckbestimmung, die der Zubereitung vom Hersteller bzw. Ausführer oder Einführer zugedacht ist.
Von dieser Auffassung geht wohl auch das HZA in seiner Revisionsbegründung aus. Das HZA ist aber offenbar der Meinung, daß es für die Zuweisung einer Zubereitung zur Tarifst. 21.07 D GZT ausreiche, wenn sie für den Küchengebrauch geeignet ist. Die Geeignetheit allein reicht dafür aber nicht aus. Andernfalls entbehrte der Zusatz "zur Ernährung von Kindern oder zum Diät- oder Küchengebrauch" beinahe jeder eigenständigen Bedeutung; denn es ist kaum ein zubereitetes Milchpulver denkbar, das nicht wenigstens geeignet ist zur Verwendung in der Küche. Nicht jedes zubereitete Milchpulver wird von der Tarifst. 21.07 D GZT erfaßt, sondern nur solches u.a. zum Küchengebrauch. Diese Einschränkung gibt --verbunden mit dem grundsätzlichen Erfordernis, daß die objektive Beschaffenheit maßgebend ist-- nur dann Sinn, wenn man davon ausgeht, daß sie abstellt auf eine Beschaffenheit der Milchpulverzubereitung, die der Beschaffenheit von Waren entspricht, die in der Küche üblicherweise verwendet zu werden pflegen.
Die Richtigkeit dieser Auffassung wird durch die Argumente des HZA nicht widerlegt. Nach den ErlNRZZ zur gleichlautenden Vorschrift der Tarifnr. 19.02 GZT (ErlZT Teil I Rdnr.19) können zwar Zwischenerzeugnisse für die Lebensmittelindustrie auch Zubereitungen für den Küchengebrauch sein. Daraus ist aber nicht zu entnehmen, daß sie das auch dann sind, wenn sie eine Beschaffenheit aufweisen, die bei in der Küche verwendeten Zubereitungen nicht vorkommt. Ein Erzeugnis zur Herstellung von Speiseeis (ErlZT Tarifnr. 21.07 Teil II Rdnr.16) entspricht Waren, die in der Küche Verwendung finden, so daß die entsprechenden ErlNRZZ für die Entscheidung im vorliegenden Fall nichts hergeben. Die beiden EWG-Tarifentscheide, auf die sich das HZA beruft (ErlZT Tarifnr. 21.07 Teil III Rdnrn.20 bis 22 und 57 bis 62), stehen der Auffassung des Senats nicht entgegen. Denn die dort tarifierten Waren sind zwar Mischungen zwischen Milch bzw. Milchpulver und anderen Stoffen, weisen aber jedenfalls nicht die besondere Beschaffenheit auf, die die ausgeführte Ware durch ihre Karamelisierung erlangt hat. Außerdem hat der Senat auch Bedenken, diese offenbar auf zwei bestimmte Einzelfälle bezogenen Entscheidungen analog auf eine anders zusammengesetzte Ware anzuwenden.
Von dieser Rechtsauffassung ist auch die Vorinstanz ausgegangen. Das ergibt sich mittelbar aus ihren Feststellungen, nach der objektiven Beschaffenheit der Ware scheide eine Verwendung in der Küche praktisch aus; es gebe keinen Anlaß anzunehmen, die Ware komme in der Küche zum Einsatz. An die Feststellungen, die Ausgangspunkt dieser Schlußfolgerung des FG waren, ist der erkennende Senat gebunden, da das HZA zulässige und begründete Revisionsrügen dagegen nicht vorgetragen hat (§ 118 Abs.2 FGO).
Da die ausgeführte Ware ein zubereitetes Milchpulver ist, das nicht unter die Tarifst. D fällt, bleibt nur übrig, sie in die Tarifst. 21.07 F GZT einzuordnen, wie das FG es getan hat.
III.
Da die ausgeführte Ware nicht zur Tarifnr. 04.02 GZT und damit nicht zu den in Anhang II zu Art.38 EWGV genannten Waren gehört, lagen die Voraussetzungen für die Gewährung entsprechender Ausfuhrvergünstigungen nicht vor.
1. Da die ausgeführte Ware unter die Tarifst. 21.07 F GZT fällt, kommt für sie als nicht unter Anhang II EWGV fallende Ware Ausfuhrerstattung nur nach Maßgabe der VO Nr.2682/72 in Betracht. In deren Anhang B sind Milcherzeugnisse aus der Tarifst. 21.07 F GZT als Waren aufgeführt, bei deren Ausfuhr eine Erstattung für die zu ihrer Herstellung tatsächlich verwendeten Grunderzeugnisse, landwirtschaftlichen Verarbeitungserzeugnisse oder gleichgestellten Erzeugnisse gewährt werden kann (vgl. Art.1 und 3 VO Nr.2682/72). In Anwendung der Regelung dieser Verordnung gewährte das HZA der Klägerin zunächst mit den --durch den angefochtenen Rückforderungsbescheid aufgehobenen-- Bescheiden unter Berücksichtigung des von der Klägerin angegebenen Gehalts der Ware an Milch, Magermilchpulver und Molkenpulver und der für diese drei Waren vorgesehenen Sätze für Ausfuhrerstattung und WAB insgesamt ... DM Ausfuhrvergünstigungen. Nach Art.8 Abs.1 VO Nr.2682/72 ist der Antragsteller jedoch verpflichtet, die Mengen der Grunderzeugnisse, der Erzeugnisse aus ihrer Verarbeitung sowie der einer dieser beiden Gruppen gleichgestellten Erzeugnisse anzugeben, die zur Herstellung der Waren tatsächlich verwendet wurden; bei Verwendung einer Ware zur Herstellung der ausgeführten Ware muß die Erklärung die Angabe der tatsächlich zur Herstellung dieser Ware verwendeten Menge der Ware, der Art und Menge jedes Grunderzeugnisses usw. enthalten. Macht der Antragsteller unzureichende Angaben oder können die Behörden diese nicht anerkennen, so kann dem Antragsteller keine Erstattung gewährt werden (Art.8 Abs.2 Unterabs. 1 VO Nr.2682/72). Diese Bestimmungen für die Ausfuhrerstattung gelten auch für die WAB (vgl. Art.6 der Verordnung (EWG) Nr. 1380/75 --VO Nr.1380/75-- der Kommission vom 29.Mai 1975, ABlEG L 139/37 vom 30.Mai 1975). Das FG hat ohne Rechtsirrtum die Auffassung des HZA bestätigt, daß die Klägerin diesen Verpflichtungen nicht nachgekommen ist und daher --vorbehaltlich der Regelung des Art.8 Abs.2 Unterabsatz 2 VO Nr.2682/72-- die Voraussetzungen für die Gewährung der Ausfuhrvergünstigungen nicht vorgelegen haben.
a) Das FG und das HZA haben Art.8 Abs.1 und Abs.2 Unterabs.1 VO Nr.2682/72 zutreffend ausgelegt. Der Senat folgt der Auffassung der Klägerin nicht, der Nachweis nach dieser Vorschrift sei im vorliegenden Fall schon dann geführt, wenn sie die zur Herstellung der Ware verwendeten Zusatzstoffe mengenmäßig nachweise. Abgesehen davon, daß sich der Vorentscheidung entnehmen läßt, daß nicht einmal dieser Nachweis als geführt angesehen werden kann, trifft die Auffassung der Klägerin auch nicht zu. Die Ausfuhrvergünstigung nach dem Bescheid vom 7.April 1976, der durch den angefochtenen Bescheid zurückgenommen worden ist, ist auf der Grundlage der Angaben der Klägerin unter Zugrundelegung bestimmter Mengen an Milchfett, Milchpulver und Molkenpulver festgesetzt worden. Nach Art.8 Abs.1 und Abs.2 Unterabs.1 VO Nr.2682/72 bedurfte es also zumindest zureichender Angaben der Klägerin über die Herstellungsweise der ausgeführten Waren, die ausreichten, um die Richtigkeit der von der Klägerin angegebenen Mengen an Milchfett, Milchpulver und Molkenpulver zu überprüfen. Der Nachweis der Verwendung von 2 % Malzextrakt bei der Herstellung der ausgeführten Ware reichte dafür offensichtlich nicht aus. Die Vorentscheidung hat --für den Senat bindend (§ 118 Abs.2 FGO)-- festgestellt, daß die Klägerin den Nachweis des Art.8 Abs.1 und Abs.2 Unterabs.1 VO Nr.2682/72 nicht geführt hat.
b) An der grundsätzlichen Darlegungspflicht der Klägerin nach Art.8 Abs.1 VO Nr.2682/72 hat sich nichts dadurch geändert, daß das HZA zunächst die Ausfuhrvergünstigungen gewährt, dann aber zurückgefordert hat. Voraussetzung für die Zurückforderung ist nach § 14 VO AusfErst EWG 1974 allein, daß die Voraussetzungen für die Gewährung nicht vorgelegen haben. Das ist der Fall, wenn sich herausstellt, daß die Voraussetzungen des Art.8 Abs.2 Unterabsatz 1 VO Nr.2682/72 erfüllt sind, d.h. die Klägerin unzureichende Angaben gemacht hat. Das HZA ist also auch im Falle einer Rückforderung von ursprünglich zunächst gewährten Ausfuhrvergünstigungen nicht etwa verpflichtet, den Nachweis zu führen, daß die Angaben der Klägerin unrichtig gewesen seien.
++/ c) Nicht zu folgen ist dem Einwand der Klägerin, das FG hätte sie im Rahmen seiner Fürsorgepflicht darauf hinweisen müssen, daß die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung über den Herstellungsnachweis möglicherweise entscheidungserheblich seien, da sie sich insoweit ergänzenden Vortrag vorbehalten habe. Daraus kann entnommen werden, daß die Klägerin auch insoweit die Verletzung ihres Rechts auf Gehör durch das FG rügen will. Zwar dürfen die Beteiligten zur Wahrung ihres Rechts auf Gehör nicht mit der Entscheidung über eine Frage überrascht werden, zu der sie sich in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht zu äußern keinen Anlaß hatten (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 22.März 1972 II R 121/68, BFHE 105, 515, 518, BStBl II 1972, 637). Es bestand aber im vorliegenden Fall gerade Anlaß für die Klägerin, sich zu den Herstellungsbedingungen ausführlich zu äußern.
Auf diese Frage war der angefochtene Rückforderungsbescheid ausdrücklich gestützt. Die Entscheidungserheblichkeit dieser Frage mußte der Klägerin darüber hinaus deutlich werden aus der Frage des Berichterstatters des FG an die Beteiligten im Schreiben vom 28.Oktober 1981. Der Hinweis des Berichterstatters auf die Möglichkeit, daß eine Erstattung nach Art.8 Abs.2 Unterabsatz 2 VO Nr.2682/72 in Frage komme, konnte, da eine solche Erstattung unzureichende Angaben über die Herstellungsbedingungen voraussetzte, von den Beteiligten nur als Hinweis darauf gewertet werden, daß das Gericht die letztgenannte Frage unter Umständen für entscheidungserheblich halten würde. Von einer Überraschungsentscheidung kann nicht schon dann die Rede sein, wenn ein Beteiligter seine Stellungnahme nicht auf alle Gesichtspunkte ausdehnt, die erkennbar bei der Entscheidung Bedeutung erlangen können, in der Erwartung, daß seine eingeschränkte Stellungnahme schon zu einer für ihn günstigen Entscheidung führen werde. Es bestand bei dieser Sachlage keine Verpflichtung des FG, die Klägerin besonders aufzufordern, ihrer Darlegungspflicht nach Art.8 Abs.1 VO Nr.2682/72 auch nachzukommen, zumal sie von einem Steuerberater vertreten war. /++
2. Nach Art.8 Abs.2 Unterabs.2 VO Nr.2682/72 wird dem Betroffenen auf ausdrücklichen Antrag eine Erstattung nach der sog. Analysenmethode gewährt, falls ihm der Nachweis nach Art.8 Abs.1 und Abs.2 Unterabs. 1 VO Nr.2682/72 nicht gelungen ist und die auszuführende Ware in Spalte 2 des Anhangs D zur Verordnung aufgeführt ist. Zu Recht hat das FG entschieden, daß die Klägerin Anspruch auf diese Erstattung hatte und daher insoweit der angefochtene Rückforderungsbescheid unrechtmäßig war.
Die Voraussetzungen des Art.8 Abs.2 Unterabs.2 VO Nr.2682/72 liegen vor. Die ausgeführte Ware ist eine solche der Tarifst. 21.07 F GZT und von Anhang D zur Verordnung erfaßt. Die Klägerin hat auch einen ausdrücklichen Antrag auf Erstattung auf Seite 12 ihres an das FG gerichteten und auch dem HZA zugegangenen Schriftsatzes vom 12.Juni 1981 gestellt. Die Vorentscheidung hat auf diesen Schriftsatz ausdrücklich Bezug genommen, so daß der Senat diesen Umstand als festgestellt ansehen kann.
Der Senat folgt nicht der Auffassung des HZA, dieser Antrag sei unwirksam, da er verspätet gestellt worden sei. Aus dem Wortlaut der VO Nr.2682/72 ergibt sich zwar nicht, bis zu welchem Zeitpunkt die Stellung des Antrags zulässig ist. Es ergibt sich jedoch aus dem Zusammenhang klar, daß die (niedrigere) Erstattung nach der Analysenmethode eine Art Auffangtatbestand darstellt, der eingreifen soll, wenn dem Antragsteller der Nachweis nach Art.8 Abs.1 und Abs.2 Unterabs.1 VO Nr.2682/72 nicht gelingt. Das aber stellt sich in zahlreichen Fällen erst nach Durchführung der Ausfuhr endgültig heraus. Wäre also die Auffassung des HZA richtig, daß der Antrag auf Anwendung der Analysenmethode spätestens bei der Ausfuhr der Ware gestellt werden müsse, so liefe die Regelung des Art.8 Abs.2 Unterabs.2 VO Nr.2682/72 weitgehend leer. Das kann aber nicht ihr Sinn sein. Belegt wird das auch durch Art.8 Abs.2 Unterabs.3 VO Nr.2682/72, wonach ein Antrag auf Anwendung der Analysenmethode die Erklärungen zur Führung des Nachweises im Sinne des Absatz 1 aufhebt. Entgegen der Auffassung des HZA spricht gegen diese Auslegung nicht der Umstand, daß es auch für die Analysenmethode auf die Beschaffenheit der Ware im Augenblick der Ausfuhr ankommt. Gerade der vorliegende Fall, in dem Proben der ausgeführten Ware noch vorhanden waren, zeigt, daß die Analysenmethode auch dann, wenn der Antrag erst nach der Ausfuhr gestellt worden ist, zu sinnvollen Ergebnissen führen kann. Da die Frage, bis wann der Antrag gestellt werden kann, sich unmittelbar nach vorrangigem Gemeinschaftsrecht entscheidet, braucht auf die vom HZA zitierten Vorschriften des Deutschen Zollrechts nicht weiter eingegangen zu werden.
Fundstellen
Haufe-Index 61099 |
BFHE 145, 465 |
BFHE 1986, 465 |
DStR 1986, 440-441 (ST) |
HFR 1986, 286-287 (ST) |