Entscheidungsstichwort (Thema)
Verbleibensvoraussetzungen nach § 19 BerlinFG bei Vermietung von Wirtschaftsgütern
Leitsatz (NV)
1. Ein Wirtschaftsgut (hier: Theaterrequisiten) verbleibt nicht drei Jahre nach seiner Anschaffung oder Herstellung in einer Betriebsstätte in Berlin (West), wenn es von dieser Betriebsstätte aus vor Ablauf der Dreijahresfrist auch nur kurzfristig zum Einsatz nach Orten außerhalb von Berlin (West) vermietet wird (Festhalten am BFH- Urteil vom 23. Mai 1990 III R 76/87, BFHE 161, 281, BStBl II 1990, 1013).
2. Eine kurzfristige, d. h. nicht länger als drei Monate dauernde Nutzungsüberlassung von Wirtschaftsgütern innerhalb von Berlin (West) an eine öffentlich-rechtliche Körperschaft (hier: Fernsehanstalt) steht der Gewährung einer Zulage nach § 19 BerlinFG nicht entgegen.
Normenkette
BerlinFG § 19 Abs. 2 S. 1
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) betreibt in Berlin (früher West) u. a. die Vermietung von Kostümen, Requisiten und Zubehörteilen aller Art für Theater, Film, Fernsehen und Festlichkeiten. Die Dauer der Vermietungen reicht von einem Tag bis zu einem Jahr und beträgt in der Regel etwa drei Monate. Nach Ablauf der Vermietungszeit kehren die Wirtschaftsgüter in den Fundus der Klägerin zurück und stehen zur weiteren Vermietung zur Verfügung.
Für das Streitjahr (1987) beantragte die Klägerin für angeschaffte und hergestellte Wirtschaftsgüter im Wert von ... DM eine Investitionszulage nach § 19 des Berlinförderungsgesetzes (BerlinFG) in Höhe von ... DM.
Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -- FA --) setzte die Investitionszulage mit Bescheid vom 8. Juli 1988 auf ... DM fest. Dabei blieben Wirtschaftsgüter im Wert von ... DM, die länger als einen Monat an Mieter außerhalb von Berlin (West), sowie Wirtschaftsgüter im Wert von ... DM, die an öffentlich-rechtliche Fernsehanstalten vermietet worden waren, unberücksichtigt.
Auf die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage setzte das Finanzgericht (FG) mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1994, 598 veröffentlichten Urteil die Investitionszulage auf ... DM fest und wies im übrigen die Klage als unbegründet ab.
Die Investitionszulage sei für diejenigen Wirtschaftsgüter der Klägerin im Wert von insgesamt ... DM, die kürzer als drei Monate an öffentlich-rechtliche Rundfunk- und Fernsehanstalten, hier an den Sender Freies Berlin (Wirtschaftsgüter im Wert von ... DM) und an eine öffentlich-rechtliche Rundfunkanstalt außerhalb von Berlin (West) (Wirtschaftsgüter im Wert von ... DM), vermietet wurden, um ... heraufzusetzen. Zwar verbleibe ein vermietetes Wirtschaftsgut nur dann in einem Betrieb oder einer Betriebsstätte in Berlin (West), wenn auch der Mieter einen solchen Betrieb oder eine solche Betriebsstätte unterhalte. Daran fehle es, wenn Wirtschaftsgüter an Körperschaften des öffentlichen Rechts vermietet würden. Im Unterschied zu dem der Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. Februar 1986 III R 179/81 (BFHE 146, 325, BStBl II 1986, 493) zugrundeliegenden Fall handele es sich im Streitfall jedoch lediglich um kurzfristige Nutzungsüberlassungen an öffentlich-rechtliche Rundfunk- und Fernsehanstalten, bei denen die vermieteten Wirtschaftsgüter im Betrieb der Klägerin verblieben seien (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 23. Mai 1986 III R 66/85, BFHE 147, 193, BStBl II 1986, 916).
Für die übrigen an Fernsehanstalten vermieteten Wirtschaftsgüter könne eine Zulage nicht gewährt werden, da diese Wirtschaftsgüter für einen längeren Zeitraum als drei Monate, mithin nicht mehr nur kurzfristig überlassen worden seien.
Weiter sei die Klage auch insoweit unbegründet, als Wirtschaftsgüter an nicht öffentlich-rechtlich organisierte Mieter außerhalb von Berlin (West) vermietet wurden. Diese Wirtschaftsgüter seien nach dem eigenen Vortrag der Klägerin jeweils länger als einen Monat außerhalb von Berlin (West) verblieben. Damit sei aber die Dauer überschritten, die nach seiner, des FG, Auffassung in solchen Fällen noch als kurzfristig und damit zulagenunschädlich angesehen werden könne.
Gegen das Urteil haben beide Beteiligte Revision eingelegt.
Zur Begründung ihrer Revision trägt die Klägerin im wesentlichen vor, daß sowohl dem Wortlaut als auch dem Sinn und Zweck des § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG schon dann entsprochen werde, wenn das Verbleiben in einem Betrieb oder einer Betriebsstätte in Berlin (West) lediglich als funktionelles Verbleiben aufgefaßt werde. Denn Sinn und Zweck des Gesetzes sei die Erhaltung oder Verstärkung der Leistungsfähigkeit der Berliner Wirtschaft. Es sei nicht einzusehen, daß die Vermietung an Berliner Betriebe die Berliner Wirtschaft stärker fördern solle als eine Vermietung über Berlin hinaus. Um konkurrenzfähig bleiben zu können, müsse ein gewisser Umfang des Fundus bestehen, der wiederum eine umfassende Vermietung notwendig mache. Ein nur in Berlin getä tigter Theaterkostümverleih wäre wirtschaftlich bedeutungslos. Der Umfang der Vermietung bestimme das Ausmaß der Herstellung der Requisiten und damit auch der Förderung der Berliner Wirtschaft.
Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung im Umfang der Klageabweisung aufzuheben und die Investitionszulage auf ... DM festzusetzen.
Das FA führt zur Begründung seiner Revision aus, daß die Vorentscheidung § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG insoweit verletze, als das FG eine Investitionszulage für Wirtschaftsgüter gewährt habe, die kürzer als drei Monate an Rundfunk- und Fernsehanstalten vermietet waren.
Das FA beantragt, die Revision der Klägerin als unbegründet zurückzuweisen sowie die Vorentscheidung im Umfang der Klagestattgabe aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Entscheidungsgründe
1. Die Revision der Klägerin ist unbegründet. Soweit das FG hinsichtlich der von Berlin (West) aus in das übrige Bundesgebiet vermieteten Wirtschaftsgüter die Voraussetzungen für die Gewährung einer Investitionszulage nach dem BerlinFG verneint hat, ist dies im Ergebnis nicht zu beanstanden.
a) Nach § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG in der für das Streitjahr geltenden Fassung wird die Investitionszulage nur für solche zum Anlagevermögen eines Betriebs in Berlin (West) gehörenden neuen abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgüter gewährt, die mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung oder Herstellung in einem solchen Betrieb (einer Betriebsstätte) verbleiben. Diese Regelung verlangt mithin grundsätzlich ein räumliches Verbleiben des begünstigten Wirtschaftsguts in irgendeinem Betrieb oder irgendeiner Betriebsstätte in Berlin (West). Deshalb ist anerkannt, daß die Veräußerung und Vermietung von beweglichen Wirtschaftsgütern innerhalb von Berlin (West) grundsätzlich der Gewährung von Investitionszulage nach dem BerlinFG nicht entgegensteht (BFH-Urteil in BFHE 146, 325, BStBl II 1986, 493, m. w. N.).
Der Begriff des Verbleibens i. S. von § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG ist nach Sinn und Zweck der gesetzlichen Regelung auszulegen. Dieser war im Hinblick auf die ehemalige Situation von Berlin (West) auf die Stärkung der Produktivkraft der damaligen Berliner Wirtschaft gerichtet und erforderte, daß die betreffenden Wirtschaftsgüter grundsätzlich während des gesamten, gesetzlich vorgesehenen Drei-Jahres-Zeitraums unmittelbar in Berlin (West) eingesetzt wurden (Senatsurteil vom 23. Mai 1990 III R 76/87, BFHE 161, 281, BStBl II 1990, 1013).
Wird daher das von einem Investor angeschaffte Wirtschaftsgut einem anderen zum Gebrauch überlassen, ist vorrangig zu prüfen, ob das Wirtschaftsgut innerhalb von Berlin (West) verblieben ist, ob also die räumliche Verbleibensvoraussetzung des BerlinFG erfüllt ist (BFH in BFHE 161, 281, BStBl II 1990, 1013); denn grundsätzlich verbleibt ein Wirtschaftsgut i. S. von § 19 BerlinFG nicht in einem Betrieb in Berlin, wenn es auch nur kurzfristig zum Einsatz außerhalb von Berlin (West) -- hier in das übrige Bundesgebiet -- vermietet wird. Eine nichtzulagenschädliche Nutzungsüberlassung setzt deshalb voraus, daß das vermietete Wirtschaftsgut das regionale Fördergebiet -- hier Berlin (West) -- nicht verläßt.
b) Für die von der Klägerin in das ehemalige Bundesgebiet außerhalb von Berlin (West) vermieteten Wirtschaftsgüter kann die Klägerin demnach keine Investitionszulage nach § 19 BerlinFG beanspruchen, da diese Wirtschaftsgüter nicht räumlich während des gesamten dreijährigen Verbleibenszeitraums in Berlin (West) verblieben sind. Auf die Zeitdauer der Vermietungen kommt es -- entgegen der Ansicht der Vorentscheidung -- insoweit nicht mehr an, da bereits eine kurzfristige Vermietung an Mieter außerhalb von Berlin (West) zulagenschädlich ist.
Ob in Fällen, in denen bereits eine derartige kurzfristige Vermietung grundsätzlich die Gewährung einer Investitionszulage ausschließt, u. U. aus Billigkeitsgründen eine Nichtbeanstandungsgrenze (etwa von einem Monat) eingeräumt werden müßte, braucht der Senat für den vorliegenden Fall im Hinblick darauf nicht zu entscheiden, daß sämtliche hier in Betracht kommenden Wirtschaftsgüter länger als einen Monat zur Nutzung außerhalb von Berlin (West) überlassen worden sind.
c) Entgegen der Ansicht der Klägerin genügt eine lediglich funktionelle Bindung eines nach § 19 BerlinFG geförderten Wirtschaftsguts an die Berliner Wirtschaft grundsätzlich nicht für die Annahme eines Verbleibens in einem Betrieb in Berlin (West). Gegen eine -- i. S. der Klägerin -- großzügigere Auslegung der Verbleibensvoraussetzung in Fällen wie dem vorliegenden spricht schon, daß dadurch vergleichbare Unternehmen im übrigen Bundesgebiet -- entgegen dem regionalen Wirtschaftsförderungszweck des BerlinFG -- ungerechtfertigt benachteiligt würden (vgl. BFH-Urteil vom 11. Juni 1969 I R 80/68, BFHE 96, 82, BStBl II 1969, 516, zur Förderung von Speditionsunternehmen nach § 14 des Berlinhilfegesetzes -- BHG -- 1959; s. auch Senatsbeschluß vom 9. Mai 1996 III B 242/95, BFH/NV 1996, 932, zu den insoweit vergleichbaren Vorschriften des § 2 Satz 1 Nr. 6 der Investitionszulagenverordnung -- InvZulVO -- 1990, und des § 2 Satz 1 Nr. 2 des Investitionszulagengesetzes -- InvZulG -- 1991).
Inwieweit in besonderen Fällen eine bloß funktionelle Bindung eines Wirtschaftsguts an den damaligen Wirtschaftsstandort Berlin dennoch als ausreichend angesehen werden kann, kann der Senat wie bereits in seiner Entscheidung in BFHE 161, 281, BStBl II 1990, 1013 auch für den vorliegenden Fall offenlassen. Denn der Senat hat in der genannten Entscheidung bereits deutlich gemacht, daß er jedenfalls eine so lose funktionelle Bindung wie die Vermietung von Theaterrequisiten durch einen Berliner Betrieb in das übrige Bundesgebiet nicht für ein Verbleiben in einem Berliner Betrieb i. S. von § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG für ausreichend erachtet. Deshalb hat der Senat auch das von der Klägerin zur Stützung ihres Revisionsbegehrens benannte unveröffentlichte Urteil des I. Senats des BFH vom 2. November 1966 I R 132/66 durch die spätere strengere Rechtsprechung des BFH als überholt angesehen, da eine derart weite Auslegung der Verbleibensvoraussetzung, wie sie in dem Urteil I R 132/66 zum Ausdruck kommt, mit Sinn und Zweck des § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG nicht vereinbar ist.
d) Im übrigen hat die Rechtsprechung des BFH Ausnahmen von den strengen Verbleibensregeln lediglich bei Transportmitteln zugelassen (vgl. Senatsentscheidung in BFHE 161, 281, BStBl II 1990, 1013). Jedoch wird auch hier an dem Erfordernis der räumlichen Bindung an das Fördergebiet insoweit festgehalten, als die Kfz zumindest regelmäßig im Verkehr von und nach dem Fördergebiet eingesetzt werden müssen (s. hierzu auch den Senatsbeschluß in BFH/NV 1996, 932).
2. Die Revision des FA ist begründet, soweit das FG -- entgegen den oben dargestellten Grundsätzen -- die Vermietung von Wirtschaftsgütern an die Fernseh- und Rundfunkanstalt außerhalb von Berlin (West) als zulagenunschädlich angesehen hat. Im übrigen hat das FG jedoch zutreffend entschieden, daß die kurzfristige Vermietung von Wirtschaftsgütern an eine öffentlich-rechtliche Fernsehanstalt in Berlin (West) nicht zulagenschädlich war.
a) Für die Klärung der Verbleibensvoraussetzung nach § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG ist die Frage des räumlichen Verbleibens in Berlin (West) -- vgl. dazu oben 1. a -- und die Frage der zulagenadäquaten Verwendung des geförderten Wirtschaftsguts getrennt zu prüfen. Erst wenn die räumliche Verbleibensvoraussetzung -- hier in Berlin (West) -- erfüllt ist, ist die weitere Frage bedeutsam, ob ein Wirtschaftsgut ggf. in einer Art und Weise verwendet wird, wodurch es nicht mehr im Betrieb des Investors verbleibt (sachliche Bindung).
Der erkennende Senat hat insoweit zum Erfordernis des (dreijährigen) Verbleibens in einem Betrieb (einer Betriebsstätte) im Inland i. S. von § 4 b Abs. 2 InvZulG 1982/1986 mehrfach zur Vermietung von Kfz entschieden, daß ein kurzfristig, d. h. nicht länger als drei Monate vermietetes Wirtschaftsgut trotz der Nutzungsüberlassung an andere im Betrieb des Investors verbleibt und es deshalb insoweit unerheblich ist, ob es sich bei dem Mieter um einen Gewerbetreibenden oder um eine Privatperson handelt (vgl. Senatsurteile in BFHE 147, 193, BStBl II 1986, 916; vom 23. Mai 1986 III R 85/85, BFH/NV 1987, 467; vom 15. März 1991 III R 18/88, BFH/NV 1991, 626). Der Senat hat jedoch unter Hinweis auf das Schreiben des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 31. Dezember 1986 (BStBl I 1987, 51 Tz. 41) offengelassen, ob dieser Grundsatz auch auf die Verbleibensvoraussetzungen anderer zulagenrechtlicher Vorschriften übertragbar ist (Senatsurteile vom 3. Juni 1987 III R 135/83, BFH/NV 1987, 740, zu § 1 InvZulG 1977; in BFHE 161, 281, BStBl II 1990, 1013, zu § 19 BerlinFG).
b) Andererseits hat der Senat im Zusammenhang mit einer langjährigen Vermietung eines Verwaltungsgebäudes entschieden, daß es an der Verbleibensvoraussetzung i. S. von § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG fehlt, wenn Wirtschaftsgüter an Privatpersonen oder Körperschaften des öffentlichen Rechts veräußert oder vermietet werden, da diese in Berlin (West) keinen Betrieb (keine Betriebsstätte) unterhalten (Senatsurteil in BFHE 146, 325, BStBl II 1986, 493).
c) Der Senat ist deshalb der Auffassung, daß die kurzfristige Nutzungsüberlassung eines Wirtschaftsgutes innerhalb von Berlin (West) an eine Körperschaft des öfffentlichen Rechts der Gewährung einer Zulage nach § 19 BerlinFG nicht entgegensteht. Die weitgehend inhaltsgleiche Regelung der Verbleibensvorschriften in § 4 b Abs. 2 Satz 1 Nrn. 1 bis 4 InvZulG 1982 und in § 19 Abs. 2 Satz 1 BerlinFG läßt nicht zu, kurzfristige Vermietungen bei der Zulage nach dem BerlinFG anders zu beurteilen als bei der Frage der Gewährung einer Zulage nach § 4 b InvZulG 1982. Für die einheitliche Auslegung spricht, daß der Investor in solchen Vermietungsfällen regelmäßig innerhalb kurzer Frist die tatsächliche Gewalt über das vermietete Wirtschaftsgut wieder erlangt (vgl. Senatsurteil in BFHE 147, 193, BStBl II 1986, 916) und es damit im Betrieb (in der Betriebsstätte) des Investors verbleibt. Dem besonderen Förderungszweck der regional begrenzten Stärkung der Wirtschaftskraft -- hier im ehemaligen Berlin (West) -- wird in erster Linie durch das grundsätzliche Verbot der Überlassung der begünstigten Wirtschaftsgüter an andere zum Einsatz außerhalb des Fördergebiets Rechnung getragen. Verbleibt ein Wirtschaftsgut im Fördergebiet, sind keine Gründe ersichtlich, die eine andere Beurteilung geböten als sie für die zulagenrechtlichen Verbleibensvoraussetzungen (hier die sachliche Bindung) allgemein gelten. Es kann demnach bei kurzfristigen Überlassungen keinen Unterscheid machen, ob der unmittelbar Nutzende das betreffende Wirtschaftsgut zu betrieblichen, zu privaten oder -- wie hier -- zu öffentlich-rechtlichen Zwecken einsetzt; ein Unterschied zwischen einer Vermietung von Wirtschafts gütern, die nach § 4 b InvZulG 1982 be günstigt waren, und einer solchen von Wirtschaftsgütern, die unter § 19 BerlinFG fallen, ist insoweit nicht ersichtlich.
Auch die Finanzverwaltung scheint nunmehr unter Aufgabe ihrer bisher vertretenen Rechtsauffassung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 1987, 51 Tz. 41, zur Ablehnung der Anwendbarkeit des Urteils in BFHE 147, 193, BStBl II 1986, 916 auf insbesondere regional geförderte Betriebe) davon auszugehen, daß die Grundsätze der zu § 4 b InvZulG 1982 ergangenen Rechtsprechung auf die Verbleibensregelungen in den regionalen Fördergebietsgesetzen anzuwenden sind (vgl. BMF-Schreiben vom 28. August 1991, BStBl I 1991, 768 Tz. 46, zum InvZulG 1991).
d) Dies zugrunde legend kann die Klägerin für die an eine öffentlich-rechtliche Fernsehanstalt in Berlin (West) vermieteten Wirtschaftsgüter im Wert von ... DM Investitionszulage nach § 19 BerlinFG beanspruchen. Denn insoweit sind diese nur kurzfristig, d. h. nicht länger als drei Monate vermieteten Wirtschaftsgüter trotz der Nutzungsüberlassung im eigenen Berliner Betrieb der Klägerin verblieben. Dagegen kann der Klägerin für die von ihr an eine öffentlich-rechtliche Rundfunk- und Fernsehanstalt außerhalb von Berlin (West) vermieteten Wirtschaftsgüter keine Investitionszulage gewährt werden, da diese bereits aus den oben unter 1. a) genannten Gründen trotz der nur kurzfristigen Nutzungsüberlassung nicht in einem Betrieb in Berlin (West) verblieben sind.
3. Die Sache ist spruchreif. Bei der Fest setzung der Investitionszulage für das Streitjahr 1987 sind -- insoweit in Übereinstimmung mit der Vorentscheidung -- die kurzfristig an die Berliner Fernsehanstalt überlassenen Wirtschaftsgüter im Wert von ... DM mitzuberücksichtigen. Die Investitionszulage für das Kalenderjahr 1987 ist daher in Abänderung des Investitionszulagenbescheids vom 8. Juli 1988 um 168 DM (10 v. H. von ... DM) höher auf ... DM festzusetzen. Im übrigen wird die Vorentscheidung aufgehoben und die Klage abgewiesen.
Fundstellen
Haufe-Index 422342 |
BFH/NV 1997, 900 |
DStRE 1998, 13 |