BFH Urteil vom 10.10.1989 - VII R 45/89 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verspätete Einwendungen gegen die Pflicht zur Abgabe der eidesstattlichen Versicherung

Leitsatz (NV)

1. Die Spezialregelung des § 284 Abs. 5 AO 1977 für die Behandlung von Einwendungen des Vollstreckungsschuldners gegen seine Pflicht zur Abgabe einer eidesstattlichen Versicherung geht der allgemeinen Regelung über Rechtsbehelfe gegen Steuerverwaltungsakte vor.

2. Hat der Vollstreckungsschuldner seine Einwendungen nicht spätestens im Termin für die Abgabe der Versicherung erhoben, obwohl er zum Termin erschienen ist, oder hat er den Termin trotz ordnungsmäßiger Ladung ohne ausreichende Entschuldigung versäumt, so ist er mit solchen Einwendungen zwar nicht für die Zukunft ausgeschlossen, es kann ihnen aber keine aufschiebende Wirkung mehr zuerkannt werden.

Normenkette

AO 1977 § 284 Abs. 5, 7

Tatbestand

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) forderte den Geschäftsführer der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) wegen in erfolgloser Beitreibung befindlicher Steuerrückstände auf, am . . . die eidesstattliche Versicherung über das Vermögen der Klägerin (im folgenden: e. V.) nach § 284 der Abgabenordnung (AO 1977) abzugeben. Der Geschäftsführer der Klägerin erschien zu diesem Termin nicht. Am . . . ersuchte das FA das Amtsgericht . . ., den Geschäftsführer der Klägerin zur Erzwingung der e. V. in Haft zu nehmen. Mit Schreiben vom . . . legte die Klägerin gegen den Antrag auf Anordnung der Haft Einspruch ein und verwies zur Begründung darauf, daß dieser Antrag ermessensfehlerhaft sei, weil inzwischen . . . DM der Rückstände getilgt seien. Mit Schreiben vom . . . teilte das FA der Klägerin mit, daß ihr gegen den Haftantrag eingelegter Rechtsbehelf unzulässig sei, weil es sich hierbei nicht um einen Verwaltungsakt handle. Der Rückstand betrage noch . . . DM. Mit Schreiben vom . . . stellte das FA dem Geschäftsführer der Klägerin anheim, zur Vermeidung der Vollstreckung des inzwischen erlassenen Haftbefehls am . . . zur Abgabe der e. V. zu erscheinen und die Rückstände in Höhe von derzeit . . . DM zu bezahlen.

Am . . . beantragte das FA bei der Gerichtsvollzieherei des Amtsgerichts, den Haftbefehl zu vollstrecken. Der Geschäftsführer der Klägerin wurde am . . . verhaftet. Er gab daraufhin für die Klägerin die e. V. unter ausdrücklichem Protest ab. Zuvor brachte er Einwendungen gegen die Verpflichtung zur Abgabe der e. V. vor. Nach einem Aktenvermerk des FA vom . . . hat der Geschäftsführer dabei erklärt, daß die Klägerin jetzt und mündlich gegen alle Verwaltungsakte Rechtsmittel einlege; zu der Bezeichnung der einzelnen Verwaltungsakte, die angefochten würden, sei der Geschäftsführer aber nicht in der Lage gewesen. Mit Schriftsatz vom . . . legte die Klägerin gegen die Ablehnung ihrer Einwendungen vom . . . Beschwerde ein. Diese verwarf die Oberfinanzdirektion (OFD) als unzulässig, weil nach Abgabe der Erklärung die Vollstreckungsmaßnahme beendet sei und ein Rechtsschutzbedürfnis nicht mehr bestehe.

Der Klage der Klägerin gab das Finanzgericht (FG) statt und stellte antragsgemäß fest, daß die Abnahme der e. V. und die Zurückweisung der Einwendungen gegen die Verpflichtung zur Abgabe der e. V. rechtswidrig waren. Zur Begründung führte es im wesentlichen aus:

Die Klage sei zulässig. Die Fortsetzungsfeststellungsklage nach § 100 Abs. 1 Satz 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) könne auch dann erhoben werden, wenn sich der angefochtene Verwaltungsakt bereits vor Klageerhebung erledigt habe. Die Klägerin habe ein berechtigtes Interesse an der begehrten Feststellung. Die Abnahme der e. V. sei ein gravierender Eingriff in die Rechtsstellung des Betroffenen.

Die Klage sei auch begründet. Das Erheben von Einwendungen gegen die Verpflichtung zur Abgabe der e. V. habe aufschiebende Wirkung (§ 284 Abs. 5 Satz 3 AO 1977). Diese Voraussetzung sei hier erfüllt. Weder die Aufforderung zur Abgabe der e. V. noch die Zurückweisung der vorgebrachten Einwendungen seien bestandskräftig gewesen. Die Aufforderung zur Abgabe der e. V. sei nicht mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehen gewesen, weswegen noch innerhalb von Jahresfrist Beschwerde hätte eingelegt werden können. Darüber hinaus habe die Klägerin am . . . ausweislich der Niederschrift und des Aktenvermerks des FA vom . . . gezielt und ausdrücklich Einwendungen gegen die Abnahme der e. V. erhoben und zudem Rechtsmittel gegen alle in dieser Angelegenheit ergangenen Verwaltungsakte eingelegt. Die mündliche Zurückweisung der Einwendungen durch das FA habe gleichfalls keine Bestandskraft erlangt, da sie durch die Beschwerde vom . . . angefochten worden sei. Das FG folge nicht der Auffassung des FA, der Erlaß bzw. der Vollzug eines Haftbefehls schließe weitere Einwendungen gegen die Aufforderung zur Abgabe der e. V. aus. Diese Auffassung widerspreche der ausdrücklichen Regelung des § 284 Abs. 5 AO 1977, der die aufschiebende Wirkung der Einwendungen vorschreibe, und zwar ohne Bestimmung einer Ausschlußfrist.

Mit seiner - vom Senat zugelassenen - Revision macht das FA im wesentlichen folgendes geltend: Die Feststellung des FG, die Aufforderung zur Abgabe der e. V. sei wegen mangelnder Rechtsbehelfsbelehrung nicht bestandskräftig gewesen, werde dem besonderen Charakter des in § 284 Abs. 5 AO 1977 ausdrücklich angeordneten Einwendungsverfahrens nicht gerecht. Der Vollstreckungsschuldner habe in jedem Fall zu dem in der Aufforderung zur Abgabe der e. V. anberaumten Termin zu erscheinen bzw. habe dazu einen Vertreter zu entsenden, wenn er u. a. die Rechte aus § 284 Abs. 5 AO 1977 in Anspruch nehmen wolle. Bleibe er ohne ausreichende Entschuldigung dem Termin fern und bestreite er nachträglich seine Verpflichtung zur Abgabe der e. V., so hänge der Rechtsschutz des Vollstreckungsschuldners davon ab, ob das Amtsgericht bereits die beantragte Haftanordnung erlassen habe. Sei das noch nicht der Fall, so habe der Vollstreckungsschuldner verschiedene Rechtsbehelfe, die alle nicht mit aufschiebender Wirkung ausgestattet seien. Für das Verfahren zur Abgabe der e. V. nach der Zivilprozeßordnung (ZPO) gelte, daß der Schuldner, der den Termin versäumt habe, seine Einwendungen auch noch in der Erinnerung bzw. der Beschwerde gegen die Anordnung der Haft vorbringen könne, diese Einwendungen jedoch keine aufschiebende Wirkung hätten. Nichts anderes solle im Verfahren zur Abgabe der e. V. nach § 284 AO 1977 gelten.

Das FA beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen.

Die Klägerin hat sich zur Revision des FA nicht geäußert und keine Anträge gestellt.

Entscheidungsgründe

Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage.

Das FG hat die Fortsetzungsfeststellungsklage der Klägerin zu Recht für zulässig erachtet. Der Senat verweist insoweit auf die Gründe der Vorentscheidung.

Die Abnahme der e. V. durch das FA war nicht rechtswidrig. Zwar darf die Versicherung nach § 284 Abs. 5 Satz 3 AO 1977 erst gefordert werden nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der Entscheidung über die Einwendungen des Vollstreckungsschuldners gegen die Verpflichtung zur Abgabe der e. V. Diese aufschiebende Wirkung haben jedoch nur Einwendungen, die der Vollstreckungsschuldner im (ersten) Termin zur Abgabe der e. V. gemacht hat, zu dem er ordnungsgemäß geladen worden ist, es sei denn, er kann sein Nichterscheinen zu diesem Termin ausreichend entschuldigen. Das ergibt sich aus Sinn und Zweck der Regelung des § 284 AO 1977.

Die Abnahme der e. V. stellt für den Vollstreckungsschuldner eine einschneidende Maßnahme dar. Die Regelung des § 284 Abs. 5 AO 1977 trägt diesem Umstand dadurch Rechnung, daß sie für die Behandlung der Einwendungen des Vollstreckungsschuldners gegen seine Versicherungspflicht eine Sonderregelung getroffen hat, die dem § 900 Abs. 5 ZPO nachgebildet worden ist. Als Spezialregelung geht sie der allgemeinen Regelung über die Rechtsbehelfe gegen Steuerverwaltungsakte vor (vgl. im einzelnen auch den Senatsbeschluß vom 11. Dezember 1984 VII B 41/84, BFHE 142, 423, BStBl II 1985, 197). Außer auf den Schuldnerschutz nimmt diese Regelung darauf Bedacht, einen möglichst gestrafften und beschleunigten Verfahrensablauf sicherzustellen. Der in einem solchen Verfahren besonders großen Gefahr der Verschleppung durch den Vollstreckungsschuldner soll ebenfalls vorgebeugt werden.

Aus der so zu verstehenden Regelung müssen Folgerungen für die Auslegung des § 284 Abs. 5 Sätze 2 und 3 AO 1977 gezogen werden. Danach haben Einwendungen des Vollstreckungsschuldners abweichend von normalen Rechtsbehelfen gegen Steuerverwaltungsakte aufschiebende Wirkung und müssen von der Vollstreckungsbehörde beschieden werden. Der Vollstreckungsschuldner ist aber, will er keine Nachteile erleiden, verpflichtet, diese Einwendungen spätestens im Termin für die Abgabe der e. V. auch vorzutragen. Hat er das nicht getan, obwohl er zum Termin erschienen ist, oder hat er den Termin trotz ordnungsmäßiger Ladung (§ 284 Abs. 5 Satz 1 AO 1977) ohne ausreichende Entschuldigung versäumt, so ist er mit solchen Einwendungen zwar nicht für die Zukunft ausgeschlossen; diesen kann aber keine aufschiebende Wirkung mehr zuerkannt werden, nachdem das normale Verfahren zur Abgabe der e. V. nach § 284 Abs. 1 bis 5 AO 1977 in das Haftverfahren des § 284 Abs. 7 und 8 AO 1977 übergegangen ist.

Die Richtigkeit dieser Auffassung wird durch § 284 Abs. 7 AO 1977 bestätigt. Danach ist die Befugnis der Vollstreckungsbehörde, das zuständige Amtsgericht um Anordnung der Haft zu ersuchen, nur davon abhängig, daß der Schuldner dem Termin ohne ausreichende Entschuldigung ferngeblieben ist oder die e. V. ohne Grund verweigert. Diese Regelung geht offensichtlich davon aus, daß das spezifische Widerspruchsverfahren des § 284 Abs. 5 Sätze 2 und 3 AO 1977 inzwischen abgeschlossen ist. Denn es ist schwer vorstellbar, daß der Gesetzgeber die Anordnung der Haft in einem Zeitpunkt für zulässig erklärt, in dem wegen der aufschiebenden Wirkung des § 284 Abs. 5 Satz 3 AO 1977 noch gar keine Pflicht zur Abgabe der e. V. besteht oder der Vollstreckungsschuldner gar noch das Recht hat, durch erstmaliges Vortragen der Einwendungen den Rechtsvorteil der aufschiebenden Wirkung zu erzielen. Dem § 284 Abs. 7 AO 1977 muß daher entnommen werden, daß spätestens nach Anordnung der Haft das erstmalige Vorbringen von Einwendungen gegen die Pflicht zur Abgabe der e. V., die schon im Termin nach § 284 Abs. 5 Satz 1 AO 1977 hätten vorgebracht werden können, jedenfalls keine aufschiebende Wirkung i. S. des § 284 Abs. 5 Satz 3 AO 1977 hat.

Der Schutz des Schuldners wird dadurch nicht in unzumutbarer Weise beeinträchtigt. Es gibt keinen plausiblen Grund, ihm die Befugnis, Einwendungen mit aufschiebender Wirkung zu erheben, abweichend von den Regeln des normalen Rechtsbehelfsverfahrens auch dann noch zuzuerkennen, wenn er dem (ersten) Termin ohne ausreichende Entschuldigung ferngeblieben ist oder im Termin die Abgabe der e. V. ohne Grund verweigert hat. Es ist ihm zuzumuten, sein Recht zur Erhebung von Einwendungen mit aufschiebender Wirkung spätestens im Termin zur Abgabe der e. V. zu nutzen.

Für diese Auffassung des Senats spricht schließlich auch die Auslegung, die die Regelung des § 900 Abs. 5, § 901 ZPO im Zivilprozeßrecht erfahren hat. § 284 Abs. 5 Sätze 2 bis 4 und Abs. 7 AO 1977 ist der genannten zivilprozessualen Regelung nachgebildet, wie der zum Teil wörtlich übereinstimmende Wortlaut beweist. Nach dieser zivilprozessualen Regelung ist zwischen dem Verfahren nach § 900 ZPO (Verfahren zur Abnahme der e. V.) und dem Verfahren nach § 901 ZPO (Anordnung der Haft) zu unterscheiden. Bleibt der Schuldner im nach § 900 ZPO gesetzten Termin aus, so richtet sich das weitere Verfahren nach den Regeln des § 901 ZPO (vgl. Stein / Jonas / Münzberg, Zivilprozeßordnung, 19. Aufl., § 900 Anm. IV 2). Im Rahmen dieses Verfahrens steht dem Vollstreckungsschuldner gegen die Haftanordnung des Gerichts nach allgemeiner Auffassung die sofortige Beschwerde nach § 793 ZPO zu, nicht mehr aber der Widerspruch nach § 900 Abs. 5 Satz 1 ZPO (vgl. Beschluß des Oberlandesgerichts - OLG - Stuttgart vom 20. Juni 1961 8 W 136/61, Der Deutsche Rechtspfleger - Rpfleger - 1962, 25, 26; Beschluß des Kammergerichts vom 18. Oktober 1962 1 W 1369 /62, Neue Juristische Wochenschrift 1963, 866; Stein / Jonas / Münzberg, a.a.O., § 901 Anm. III 1; Wieczorek, Zivilprozeßordnung und Nebengesetze, 2. Aufl., § 901 ZPO Anm. B III). Es braucht hier nicht auf die zivilprozessuale Streitfrage eingegangen zu werden, ob der Schuldner, der den Termin und damit die Erhebung des Widerspruchs nach § 900 Abs. 5 Satz 1 ZPO verabsäumt hat, mit seiner Beschwerde gegen die Haftanordnung noch Einwendungen gegen seine Versicherungspflicht erheben kann (das wird überwiegend bejaht; vgl. Beschluß des OLG Frankfurt vom 7. November 1975 20 W 779/75, Rpfleger 1976, 27, und Beschluß des Landgerichts Hannover vom 13. Februar 1986 11 T 306/85, Rpfleger 1986, 187, jeweils mit zahlreichen Hinweisen auf Rechtsprechung und Literatur; a. A. Baumbach / Lauterbach / Hartmann, Zivilprozeßordnung, 47. Aufl., § 901 Anm. 3 B b). Denn jedenfalls hat dieses Vorbringen keine aufschiebende Wirkung, da nicht § 900 Abs. 5 Satz 2 ZPO mit seiner Anordnung der aufschiebenden Wirkung zur Anwendung kommt, sondern die Regelung, daß die sofortige Beschwerde keine aufschiebende Wirkung hat (Baumbach / Lauterbach / Hartmann, a.a.O., § 901 Anm. 3, § 793 Anm. 1 B; vgl. auch § 572 Abs. 1 ZPO). Hält also der Vollstreckungsschuldner seine Einwendungen gegen die Versicherungspflicht bis in das Verfahren über die Haftanordnung zurück, so geht ihm jedenfalls die Möglichkeit verloren, durch seinen Widerspruch die Eidesleistung bis zur rechtskräftigen Entscheidung über den Widerspruch hinauszuschieben (vgl. Kammergericht, a.a.O., Absatz 2 der veröffentlichten Gründe).

Nach den Feststellungen des FG hat der Geschäftsführer der Klägerin den Termin zur Abgabe der e. V. unentschuldigt versäumt. Erst nach Haftanordnung hat die Klägerin vor Abgabe der e. V. durch ihren Geschäftsführer Einwendungen gegen ihre Verpflichtung zur Versicherungsleistung erhoben. Zu diesem Zeitpunkt konnten, wie sich aus den obigen Ausführungen ergibt, diese Einwendungen keine aufschiebende Wirkung mehr haben. Das FA war daher grundsätzlich berechtigt, die e. V. abzunehmen, ohne den Eintritt der Unanfechtbarkeit der Entscheidung darüber abzuwarten, ob die Einwendungen der Klägerin zulässig und begründet sind. Da diese Einwendungen nach den Feststellungen des FG auch nicht substantiiert waren, bestehen ferner keine Anhaltspunkte dafür, daß die Entscheidung des FA, die e. V. in diesem Zeitpunkt abzunehmen, ermessensfehlerhaft war. Die Abnahme der e. V. durch das FA war daher nicht rechtswidrig.

Das gleiche gilt entsprechend für die von der Klägerin beantragte Feststellung, die Zurückweisung ihrer Einwendungen gegen die Abnahme der e. V. sei rechtswidrig gewesen. Mit diesem Antrag will die Klägerin offenbar die Rechtsbehauptung aufstellen, daß das FG sich vor Abnahme der e. V. nach Vorführung ihres Geschäftsführers durch den Gerichtsvollzieher mit diesen Einwendungen sachlich hätte befassen müssen. Das ist aber nicht der Fall, da, wie ausgeführt, das Vorbringen dieser Einwendungen keine aufschiebende Wirkung hatte. Sollte die Klägerin aber mit ihrem Antrag die Feststellung begehrt haben, daß ihre Einwendungen materiellrechtlich hätten Erfolg haben oder wenigstens einer anderen verfahrensrechtlichen Erledigung durch die Vollstreckungsbehörde hätten zugeführt werden müssen, so fehlt einer Feststellungsklage in diesem Sinn jedenfalls das erforderliche berechtigte Interesse. Denn insoweit war die Beschwerde statthaft, die die Klägerin nach den Feststellungen des FG auch am . . . eingelegt hat, wenn auch ohne Erfolg.

Fundstellen

Haufe-Index 416697

BFH/NV 1990, 277