Leitsatz (amtlich)
Nimmt der Kommanditist und Prokurist einer KG an dem Kongreß eines internationalen Berufsverbandes im Ausland teil, dessen Mitglied sowohl er als auch die KG sind, und wirkt er als Funktionär an dem Kongreß aktiv mit, dann sind seine Reisekosten Betriebsausgaben der KG, sofern die Reise weitaus überwiegend betrieblichen Zwecken der KG diente.
Normenkette
EStG 1971 § 4 Abs. 4, § 12 Nr. 1 S. 2
Verfahrensgang
Tatbestand
I.
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine KG, ist Gewerbetreibende einer bestimmten Branche. Ihre Tätigkeit erstreckte sich nahezu ausschließlich auf das Bundesgebiet.
Gesellschafter der Klägerin sind Frau A als Geschäftsführerin und Komplementärin (Gewinnbeteiligung 10 %) sowie deren Ehemann Herr A und deren gemeinsamer Sohn B als Kommanditisten (Gewinnbeteiligung je 45 %). Für Herrn A war Einzelprokura erteilt. Er war zugleich Vorsitzender des Landesverbandes Z, des Berufsverbandes der Branche, Mitglied des Bundesvorstandes des Berufsverbandes und Vizepräsident eines Sonderausschusses des internationalen Verbandes der Branche (Internat), bei dem die Klägerin Mitglied ist.
Im Streitjahr nahmen die Gesellschafter Frau A und Herr A an dem Jahreskongreß des Internats, der in der Zeit vom 21. bis 25. Mai 1973 in Mexico stattfand, teil.
Das Programm der Reise gestaltete sich wie folgt:
17. Mai 1973 (Donnerstag) Anreise nach Brüssel
18. Mai 1973 (Freitag) gemeinsamer Weiterflug nach Mexico
19. Mai 1973 (Samstag) 7.35 Uhr Ankunft in Mexico
20. Mai 1973 (Sonntag) zur freien Verfügung
21. Mai 1973 (Montag) Eröffnungsfeierlichkeiten, Arbeitssitzungen
22. Mai 1973 (Dienstag) Arbeitssitzungen
23. Mai 1973 (Mittwoch) zur freien Verfügung
24. Mai 1973 (Donnerstag) Arbeitssitzungen
25. Mai 1973 (Freitag) Arbeitssitzungen, nachmittags feierliche Schlußsitzung
26. Mai 1973 (Samstag) frei bis 16.00 Uhr, Abflug nach Paris
27. Mai 1973 (Sonntag) 6.05 Uhr Ankunft in Paris, Weiterflug mit nächstmöglichen Anschlüssen.
Herr A hat als Vizepräsident die Sitzung des Sonderausschusses am 22. Mai 1973 (16.30 Uhr bis 18.00 Uhr) geleitet und in der Sitzung des Verwaltungsrates am 25. Mai 1973 (10.00 Uhr bis 13.00 Uhr) den Mitgliedern über die Arbeit dieses Ausschusses Bericht erstattet. Von den insgesamt 978 Reiseteilnehmern (einschließlich mitreisender Ehegatten) kamen etwa 20 aus der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik).
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) erkannte aufgrund einer bei der Klägerin durchgeführten Betriebsprüfung die von der Klägerin übernommenen und von ihr als Betriebsausgaben gebuchten Reisekosten in Höhe von insgesamt 13 636 DM nicht an. Der Einspruch blieb erfolglos.
Die Klage hatte nur zu einem geringen Teil Erfolg: Das Finanzgericht (FG) erkannte die Kongreßgebühren von 1 020 DM als Betriebsausgaben an, abzüglich einer Minderung der Gewerbesteuerrückstellung, und wies im übrigen die Klage ab.
Es begründete seine Entscheidung im wesentlichen wie folgt: Die Reisekosten seien nicht als Betriebsausgaben anzuerkennen. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) seien Aufwendungen, die zwar den Beruf förderten, zugleich aber auch in der privaten Lebensführung begründet seien - sog. gemischte Aufwendungen -, gemäß § 12 Nr. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) steuerlich nicht abziehbar (s. Beschluß des Großen Senats des BFH vom 19. Oktober 1970 GrS 2/70, BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17 ; zur Anwendung auf Auslandsgruppenreisen zu Informationszwecken insbesondere der Beschluß des Großen Senats vom 27. November 1978 GrS 8/77, BFHE 126, 533, BStBl II 1979, 213 , sowie das BFH-Urteil vom 13. Februar 1980 I R 178/78, BFHE 130, 48, BStBl II 1980, 386 ). Bei der Reise nach Mexico könne ein gewichtiger außerbetrieblicher Reisezweck nicht mit hinreichender Sicherheit ausgeschlossen werden. Insbesondere fehle es an einem unmittelbaren betrieblichen Anlaß für diese Reise. Aktivitäten in nationalen und internationalen Berufsverbänden könnten sich zwar für den Betrieb förderlich auswirken, führten jedoch in der Regel - wie auch im Streitfall nach Angaben der Gesellschafter - allenfalls zu Kontakten, nicht aber zu unmittelbaren betrieblichen Ergebnissen. Dies treffe auch für Frau A zu. Selbst wenn das FG ihr im Hinblick auf ihre Angaben, wonach sie Gespräche mit Kollegen geführt und Initiativen für einen Appell an den Präsidenten der Kommission der Europäischen Gemeinschaften (EG) mitveranlaßt habe, erhebliche betriebliche Gründe für die Reise zugestehe, so sei nach seiner Überzeugung gleichwohl die Verfolgung privater Interessen bei beiden Gesellschaftern weder nach dem Programm noch nach der Durchführung so gut wie ausgeschlossen gewesen.
Mit ihrer durch Beschluß des damals noch zuständigen I. Senats des BFH zugelassenen Revision rügt die Klägerin Verletzung materiellen Rechts.
Sie führt im wesentlichen aus: Das FG habe § 4 Abs. 4 und § 12 Nr. 1 EStG falsch ausgelegt. Betriebsausgaben seien Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlaßt seien. Die Veranlassung könne zwingender Natur sein, sie könne aber auch im freien Ermessen des Steuerpflichtigen liegen. Dadurch ergebe sich eine Prioritätsliste, auf der zuunterst Aufwendungen ständen, die die Lebensführung berührten und deren Angemessenheit nach allgemeiner Verkehrsauffassung zweifelhaft sei. An oberster Stelle ständen dagegen die finalen Aufwendungen, die zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Betriebseinnahmen dienten; unter diesen hätten wiederum Vorrang die nicht zur Durchführung eines einzelnen gewinnträchtigen Umsatzes, sondern zur Erhaltung der Einnahmequelle auf Dauer dienenden Aufwendungen. Dies seien Kosten zur Abwendung einer Vernichtung des Betriebs und damit der wirtschaftlichen Existenz des Steuerpflichtigen.
Das angegriffene Urteil sei, was die Behandlung der Reisekosten als Betriebsausgaben bei Herrn A anbelange, noch aus einem anderen Grunde fehlerhaft: Herr A habe die Sitzung des Sonderausschusses am 22. Mai 1973 geleitet und am 25. Mai 1973 dem Verwaltungsrat über die Arbeit dieses Ausschusses Bericht erstattet. Naturgemäß würden solche offiziellen Sitzungen von vorbereitenden Gesprächen mit den einzelnen Ausschußmitgliedern begleitet. Allein diese Tatsachen wiesen auf die betriebliche Veranlassung hin. Dies bestätige das BFH-Urteil vom 28. November 1980 VI R 193/77 (BFHE 132, 431, BStBl II 1981, 368 ), in dem Aufwendungen eines ehrenamtlichen Gewerkschaftsfunktionärs als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit anerkannt worden seien. Der VI. Senat habe - ausgehend von der begrifflichen Übereinstimmung zwischen Werbungskosten und Betriebsausgaben - als selbstverständlich angenommen, daß Aufwendungen für die Tätigkeit in einem Berufsverband Betriebsausgaben seien.
Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung und der Einspruchsentscheidung des FA den Gewinn 1973 auf 76 437 DM festzusetzen.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
II.
Die Revision ist teilweise begründet.
Zu Unrecht hat das FG die von der Klägerin übernommenen Reisekosten, soweit sie auf Herrn A entfallen, nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Insoweit ist § 4 Abs. 4 EStG verletzt. Dagegen hat es zu Recht den Abzug der auf Frau A entfallenden Reisekosten als Betriebsausgaben versagt (§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG).
1. Betriebsausgaben sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlaßt sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Nicht abziehbar sind Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen (§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG).
Die Prüfung; ob im Streitfall Betriebsausgaben oder Kosten der Lebensführung in dem genannten Sinne vorliegen, kann - entgegen der Auffassung des FG - nicht nach den vom Großen Senat entwickelten Grundsätzen über die rechtliche Beurteilung von Auslandsgruppenreisen zu Informationszwecken (BFHE 126, 533, BStBl II 1979, 213 ) erfolgen. Denn Herr und Frau A unternahmen keine solche Reise. Die in der Entscheidung des Großen Senats (BFHE 126, 533, BStBl II 1979, 213 ) dargestellten Rechtsgrundsätze gelten nicht für die rechtliche Beurteilung von Reisen, denen ein unmittelbarer betrieblicher Anlaß zugrunde liegt (vgl. BFH-Urteil vom 12. April 1979 IV R 106/77, BFHE 127, 533, 537, BStBl II 1979, 513 , 514, und BFHE 126, 533, 541, BStBl II 1979, 213 , 218).
Zwar ist in dem Urteil in BFHE 127, 533, BStBl II 1979, 513 , dem der Fall des Besuchs eines Fachkongresses durch einen Facharzt zugrunde lag, auch auf den Beschluß des Großen Senats zu den Gruppeninformationsreisen (BFHE 126, 533, BStBl II 1979, 213 ) hingewiesen worden. Der IV. Senat unterscheidet indes an anderer Stelle dieses Urteils zweifelsfrei zwischen Reisen, denen ein unmittelbarer betrieblicher Anlaß zugrunde liegt (z. B. Halten eines Vortrags auf einem Fachkongreß), und den zu Informationszwecken durchgeführten Auslandsgruppenreisen. Der erkennende Senat folgt dieser Betrachtung.
Auch bei aus betrieblichem Anlaß durchgeführten Reisen kann ein Abzug von Reisekosten als Betriebsausgaben ausgeschlossen sein. Dies kommt indes nur dann in Betracht, wenn die Reise insgesamt nicht weitaus überwiegend beruflichen Zwecken dient. Entscheidend ist, ob die betriebliche (berufliche) Veranlassung der Reise so stark in den Vordergrund tritt, daß die Interessen privater Lebensführung demgegenüber nicht mehr ins Gewicht fallen (vgl. Beschluß in BFHE 100, 309, 311 ff., BStBl II 1971, 17 ). Unerheblich ist dagegen, ob die Kosten der Reise aus dem Betriebsvermögen oder aus dem Privatvermögen bezahlt worden sind. Denn die Kostenübernahme durch den Betrieb läßt keinen Schluß darauf zu, ob die Aufwendungen vorrangig durch das Unternehmen oder aus privaten Gründen entstanden sind (vgl. Urteile vom 28. April 1983 IV R 131/79, BFHE 138, 545, BStBl II 1983, 668 , und vom 30. Juni 1983 IV R 2/81, BFHE 139, 151, BStBl II 1983, 715 ).
2. Herr A hat die Reise aus unmittelbarem betrieblichen Anlaß unternommen. Denn er war Mitglied des Bundesvorstandes des Berufsverbandes sowie Vizepräsident des Sonderausschusses beim Internat und hat in dieser Eigenschaft am Jahreskongreß des Internats aktiv teilgenommen. Es kann davon ausgegangen werden, daß er durch die Wahrnehmung der genannten Funktionen im Rahmen des Kongresses, insbesondere durch die damit verbundene Hebung seines beruflichen Ansehens sowie durch vermehrte Kontaktmöglichkeiten dem Betrieb der Klägerin unmittelbar nutzte. Der Senat würdigt die aktive Teilnahme eines Unternehmers am Kongreß seines Berufsfachverbandes in gleicher Weise wie die aktive Teilnahme eines Arbeitnehmers an Tagungen von Gewerkschaften (s. hierzu Urteil vom 28. November 1980 VI R 193/77, BFHE 132, 431, 433 bis 434, BStBl II 1981, 368 , 370).
Bei der Reise stand die berufliche Veranlassung so stark im Vordergrund, daß die Interessen privater Lebensführung demgegenüber nicht mehr ins Gewicht fielen. Herr A hat als Funktionär des Internats an der Kongreßarbeit durch eigene Beiträge mitgewirkt. In diesem Zusammenhang merkt die Klägerin zu Recht an, daß die von Herrn A entfalteten Aktivitäten (Leitung einer Ausschußsitzung, Berichterstattung darüber drei Tage später) nicht isoliert betrachtet werden dürfen, sondern naturgemäß von Besprechungen mit einzelnen Ausschußmitgliedern begleitet waren und auch gewisse Vorbereitungszeit erforderten. Demgegenüber verblieb Herrn A während des laufenden Kongresses (21. bis 25. Mai) keine nennenswerte Zeit für die Verfolgung privater Reiseinteressen. Selbst wenn man unterstellt, daß Herr A den Mittwoch neben Gesprächen mit Kollegen auch zu privaten Unternehmungen genutzt haben sollte, verliert dadurch die betriebliche Zielsetzung der Reise nicht an Gewicht. Herr A konnte seine maßgeblichen, auch den Interessen der Klägerin dienenden Funktionen nur in Mexico im Rahmen des dort stattfindenden Kongresses wahrnehmen.
Auch das übrige Reiseprogramm war nicht so ausgestaltet, daß es erheblichen Raum für die Verfolgung touristischer Belange gelassen hätte. Von den insgesamt 11 Reisetagen waren 4 der An- und Abreise vorbehalten; die Möglichkeit, in Brüssel und Paris Sehenswürdigkeiten zu besichtigen, war sehr gering, zumal laut Programm in Paris der Weiterflug mit "nächstmöglichen Anschlüssen" geplant war. Das erste Wochenende stand zwar zur freien Verfügung, diente aber nach der glaubwürdigen Einlassung der Klägerin zumindest auch dazu, sich zu akklimatisieren und an die Zeitverschiebung anzupassen.
3. § 15 (Abs. 1) Nr. 2 EStG führt im Streitfall nicht zur Hinzurechnung der übernommenen Reisekosten beim Gewinnanteil des Herrn A, da es sich nicht um Vergütungen im Sinne dieser Vorschrift, sondern um den Ersatz von Aufwendungen handelt, die durch den Betrieb der Gesellschaft veranlaßt waren (s. Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19. Aufl., § 15 EStG Tz. 35 a 2).
4. Dagegen können die auf Frau A entfallenden Reisekosten nicht als Betriebsausgaben anerkannt werden. Die vom FG vorgenommene Gesamtwürdigung, daß die Wahrnehmung privater Belange nach der Programmgestaltung und -durchführung nicht nahezu ausgeschlossen war, ist möglich und revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. In diesem Zusammenhang spielen folgende Gesichtspunkte eine entscheidende Rolle: Frau A war weder Funktionärin des Internats noch leistete sie zur Kongreßgestaltung gewichtige Beiträge. Des weiteren war nach den vorgelegten Unterlagen ihre Teilnahme an allen Veranstaltungen nicht gewährleistet. Sie hat auch ihre tatsächliche Teilnahme daran weder behauptet noch nachgewiesen (zum Nachweis der Teilnahme an Fachkongressen und sonstigen Fachveranstaltungen vgl. BFH-Urteile vom 4. August 1977 IV R 30/76, BFHE 122, 526, BStBl II 1977, 829 , und vom 13. Februar 1980 I R 178/78, BFHE 130, 48, BStBl II 1980, 386 ). Kontaktgespräche mit Kollegen und ihre Initiative zum Appell an den Präsidenten der EG sind zwar als betriebliche Belange der Klägerin einzustufen, rücken aber die betriebliche Veranlassung nicht derart in den Vordergrund, daß die Interessen privater Lebensführung demgegenüber nicht mehr ins Gewicht fallen. Es verbleibt daher beim Abzugs- und Aufteilungsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG mit Ausnahme der klar abgrenzbaren, vom FG berücksichtigten Kongreßgebühren, deren betriebliche Veranlassung außer Zweifel steht.
5. Die Sache ist spruchreif. Zwar hat die Klägerin die Reisekosten nicht auf Herrn und Frau A aufgeteilt, sondern einen Gesamtbetrag gebildet, jedoch ergibt sich aus der allgemeinen Lebenserfahrung, daß die vom FG nicht anerkannten Kosten in Höhe von 12 616 DM auf jeden Teilnehmer zur Hälfte entfielen.
Anmerkung:
Die Daten wurden geändert.
Fundstellen
Haufe-Index 426129 |
BStBl II 1985, 325 |
BFHE 1985, 53 |