Entscheidungsstichwort (Thema)
Maßgeblicher Umrechnungszeitpunkt für Gewinnausschüttung in Fremdwährung
Leitsatz (amtlich)
Schüttet eine Kapitalgesellschaft Gewinn an ihre Anteilseigner in einer Fremdwährung aus, ist die für die Besteuerung, insbesondere die Herstellung der Ausschüttungsbelastung (§ 27 Abs. 1 KStG), gebotene Umrechnung in DM nach dem Währungskurs im Zeitpunkt der Ausschüttung vorzunehmen.
Orientierungssatz
Gliederungsrechtliche und Verfahrensrechtliche Konsequenzen aus den sich hieraus möglicherweise ergebenden Wertverschiebungen bzw. Wertabweichungen zu den von der Kapitalgesellschaft beschlossenen Gewinnausschüttungen.
Normenkette
KStG § 27 Abs. 1; KStG § 28 Abs. 2 S. 1
Verfahrensgang
FG Düsseldorf (DStRE 1998, 671)
Tatbestand
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine AG Schweizer Rechts, die ihre Geschäftsleitung im Inland hat und deshalb hier unbeschränkt steuerpflichtig ist. Ihre alleinige Gesellschafterin ist eine inländische GmbH.
Am 8. und am 15. Dezember 1988 beschloß die Generalversammlung der Klägerin eine Ausschüttung in Höhe von 1,5 Mio. sfr des für das Streitjahr 1987 ermittelten Gewinns. Die Beträge wurden der Anteilseignerin an jeweils denselben Tagen (in Höhe von 1 Mio. und 500 000 sfr) gutgeschrieben.
Ihrem ebenfalls in sfr aufgestellten Jahresabschluß und ihrer Körperschaftsteuererklärung 1987 legte die Klägerin für sämtliche Posten einen einheitlichen Stichtagskurs per 31. Dezember 1987 zugrunde (1 sfr = 1,2364 DM). Die Steuerbescheinigungen über die Ausschüttungen wurden demgegenüber --zunächst-- auf der Grundlage der Tageskurse der jeweiligen Gutschrift auf dem Verrechnungskonto der Anteilseignerin (1 sfr = 1,1886 DM bzw. 1,1850 DM) berechnet. Diese jeweiligen Tageskurse legte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) auch seiner Körperschaftsteuerfestsetzung zugrunde, wodurch sich statt einer Körperschaftsteuerminderung von 579 562 DM eine solche von lediglich 556 593 DM errechnete. Die Klägerin berichtigte daraufhin die Ausschüttungsbescheinigungen und rechnete hiernach auch insoweit nach den Bilanzstichtagskursen um.
Ihre Klage hatte Erfolg. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst 1998, 671 abgedruckt.
Seine dagegen gerichtete Revision stützt das FA auf Verletzung materiellen Rechts.
Es beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Klageabweisung.
1. Schüttet eine unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft Gewinn aus, so mindert oder erhöht sich ihre Körperschaftsteuer um den Unterschiedsbetrag zwischen der bei ihr eingetretenen Belastung des Eigenkapitals (Tarifbelastung), das nach § 28 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) als für die Ausschüttung verwendet gilt, und der Belastung, die sich hierfür bei Anwendung eines Steuersatzes von 36 v.H. des Gewinns vor Abzug der Körperschaftsteuer ergibt (§ 27 Abs. 1 KStG). Beruht die Ausschüttung --wie vorliegend-- auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluß für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr, tritt die Minderung oder Erhöhung für den Veranlagungszeitraum ein, in dem das Wirtschaftsjahr endet, für das die Ausschüttung erfolgt (§ 27 Abs. 3 Satz 1 KStG). Dabei sind solche Ausschüttungen mit dem verwendbaren Eigenkapital (vEK) zum Schluß des letzten vor dem Gewinnverteilungsbeschluß abgelaufenen Wirtschaftsjahres zu verrechnen (§ 28 Abs. 2 Satz 1 KStG). Im Streitfall handelt es sich hierbei jeweils um das Streitjahr 1987.
2. Die zwischen den Beteiligten kontroverse Frage danach, zu welchem Zeitpunkt der in einer Fremdwährung ausgeschüttete Betrag in DM umzurechnen ist (vgl. § 146 Abs. 2 der Abgabenordnung --AO 1977--), wird aus dem Gesetz heraus nicht unmittelbar beantwortet. Die Vorinstanz und die Klägerin (vgl. Harnacke, Der Betrieb 1998, 1436, 1438 f.) wollen Sinn und Zweck der in § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG enthaltenen Zeitbestimmung entnehmen, daß es für die Umrechnung auf den Schluß des letzten vor dem Gewinnverteilungsbeschluß abgelaufenen Wirtschaftsjahres ankomme. Denn diese Zeitbestimmung ziele darauf ab, sicherzustellen, daß das Eigenkapital möglichst weitgehend mit dem Betriebsvermögen übereinstimme (vgl. § 29 Abs. 1 KStG). Diesem Zweck und der Stichtagsbezogenheit der Verrechnung der Gewinnausschüttung mit dem vEK würde es widersprechen, wenn die Umrechnung auf den tatsächlichen Ausschüttungszeitpunkt erfolge.
Der erkennende Senat folgt dem nicht. Die Zeitbestimmung in § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG und der Zeitpunkt der tatsächlichen Ausschüttung sind auseinanderzuhalten. Die Ausschüttungsbelastung gemäß § 27 Abs. 1 KStG ist erst dann herzustellen, wenn der entsprechende Vermögensabfluß bei der Kapitalgesellschaft eingetreten ist (vgl. Senatsurteil vom 9. Dezember 1987 I R 260/83, BFHE 151, 560, BStBl II 1988, 736), im Streitfall sonach am 8. und am 15. Dezember 1988, und zwar (nur) für jene Beträge, die tatsächlich ausgeschüttet worden sind. Sind diese Beträge in einer Fremdwährung ausgewiesen und müssen sie für die Durchführung der Besteuerung in DM umgerechnet werden, kommt es deswegen auf die Kurswertverhältnisse im Zeitpunkt der Ausschüttung an. Nur danach ergibt sich die Höhe der tatsächlich ausgeschütteten Beträge. Die Übernahme der in § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG enthaltenen Zeitbestimmung erweist sich demgegenüber als nicht gerechtfertigt, unabhängig davon, daß auch die Jahresabschlüsse der Kapitalgesellschaft in Fremdwährung aufgestellt werden.
Zu störenden Unabgestimmtheiten kommt es dadurch nicht: Weichen die Umrechnungskurse zum Ausschüttungszeitpunkt und zum Schluß des letzten vor dem Gewinnverteilungsbeschluß abgelaufenen Wirtschaftsjahres voneinander ab, so wirken sich diese Wertunterschiede, je nachdem, entweder zugunsten oder aber zu Lasten der Kapitalgesellschaft bzw. ihres Anteilseigners aus. Daß sich hierdurch Wertverschiebungen und -abweichungen zu den von der Kapitalgesellschaft beschlossenen Gewinnausschüttungen ergeben können, ändert daran nichts. Gliederungsrechtlich sind entsprechend höhere oder niedrigere Gewinnausschüttungen einzustellen. Verfahrensrechtlich hilft § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO 1977, um zum Ausschüttungszeitpunkt gegebenenfalls bereits vorliegende und bestandskräftige Steuerfestsetzungen korrigieren zu können (vgl. Senatsurteil vom 2. Juli 1997 I R 25/96, BFHE 183, 33, BStBl II 1997, 714; vgl. auch Urteil vom 31. Oktober 1984 I R 95/80, BFHE 142, 446, BStBl II 1985, 225, zum KStG a.F.).
Auf die weiteren zwischen den Beteiligten diskutierten Überlegungen nach der Anwendung von § 8 Abs. 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes --EStG-- (Zufluß beim Anteilseigner und Bewertung der diesem zugeflossenen Zuwendung) sowie von § 44 Abs. 2 EStG (Zuflußzeitpunkt für den Abzug der Kapitalertragsteuer) kam es nicht an.
3. Da die Vorinstanz eine abweichende Rechtsauffassung vertreten hat, war ihr Urteil aufzuheben. Die Klage ist abzuweisen.
Fundstellen
- Haufe-Index 55703
- BFH/NV 1999, 1036
- NWB-DokSt 1999, 1245
- BStBl II 1999, 414
- BFHE 1999, 22
- BFHE 188, 22
- BB 1999, 944
- DB 1999, 997
- DStR 1999, 716
- DStRE 1999, 397
- DStRE 1999, 397 (Leitsatz)
- DStZ 1999, 535
- HFR 1999, 561
- StE 1999, 262
- WPg 1999, 553
- StRK , KStG 1977
- FR 1999, 603
- FR 1999, 603-604 (Leitsatz und Gründe)
- Information StW 1999, 349-350 (Leitsatz und Gründe)
- LEXinform-Nr. , 0550826
- Inf 1999, 349
- SteuerBriefe 1999, 848
- SteuerBriefe 1999, 14
- GStB 1999, Beilage zu Nr 6 (Leitsatz)
- KFR 1999, 279
- KFR , F.4 KStG
- GmbH-Rdsch 1999, 557 (Leitsatz)
- IStR 1999, 277
- IStR 1999, 309
- GmbH-Stpr 1999, 233 (Kurzwiedergabe)
- IStR 1999, 309-310 (Leitsatz und Gründe)
- NZG 1999, 569
- NZG 1999, 569-570 (Leitsatz und Gründe)
- StuB 1999, 446 (Leitsatz)
- GmbHR 1999, 557
- RdW 2000, 3