Entscheidungsstichwort (Thema)
Kaufverträge unter Ehegatten - AfA-Berechtigung
Leitsatz (NV)
1. Bei Beurteilung der Frage, wer zur Absetzung für Substanzverringerung berechtigt ist, können Kaufverträge unter Ehegatten nur berücksichtigt werden, wenn sie rechtswirksam zustande gekommen sind, inhaltlich dem unter Fremden Üblichen entsprechen und auch wie unter Dritten vollzogen werden.
2. Ein Kaufvertrag ist nicht wie unter Dritten vollzogen, wenn der Kaufpreis nicht zum vertraglich vereinbarten Termin geleistet wird. Auch eine bis zum Zahlungstermin geleistete Teilzahlung führt nicht zu einer (teilweisen) steuerrechtlichen Anerkennung des Kaufvertrags.
Normenkette
EStG § 7 Abs. 6
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt; zwischen ihnen ist Gütertrennung vereinbart. Der Kläger verfügt über umfangreichen Grundbesitz in . . . Zum Grundbesitz des Klägers gehörten ein Steinbruch von . . . ha mit umliegender Forstfläche von 10 ha. Der Steinbruch war an einen gewerblichen Unternehmer verpachtet.
Mit notariellem Vertrag vom 5. Februar 1980 verkaufte der Kläger den Steinbruch und die Forstfläche zum Preise von . . . DM an die Klägerin. Der Kaufpreis beruhte auf einem Kaufangebot des Pächters. Nach dem Vertragsinhalt sollte der Kaufpreis binnen einer Woche nach der Eigentumsumschreibung fällig sein; als Verzugszinsen waren 2 v. H. über dem Diskontsatz der Deutschen Bundesbank ausgemacht. Die Klägerin wurde am 21. August 1980 im Grundbuch eingetragen. Sie machte im Streitjahr 1981 Absetzungen für Substanzverringerung (AfS) in Höhe von . . . DM bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung steuermindernd geltend. Aufgrund einer Betriebsprüfung stellte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) fest, daß die Klägerin im September . . . DM, im November . . . DM und im Dezember 1980 . . . DM aus Grundstücksverkäufen in . . . auf ein Konto des Klägers ohne Angabe des Verwendungszwecks überwiesen hatte. Die Kläger legten gegenüber dem FA außerdem dar, daß zwischen . . . DM und . . . DM durch Aufrechnung mit Forderungen der Klägerin beglichen worden seien; diese Forderungen sollten sich aus Beträgen ergeben, die sie zur Finanzierung des Ankaufs einer Farm ihrem Ehemann vorgeschossen habe. Das FA berücksichtigte den Kaufvertrag nicht, weil er nicht wie unter Dritten vollzogen worden sei; es rechnete die Pachteinkünfte weiterhin dem Kläger zu. Im Klageverfahren änderte das FA den Einkommensteuerbescheid; es ging nunmehr davon aus, daß die Pachteinnahmen der Klägerin zuständen und ließ auch die ihr entstandenen Aufwendungen als Werbungskosten zum Abzug zu; AfS gewährte es jedoch weiterhin nicht.
Das Finanzgericht (FG) entschied, daß die Klägerin Anschaffungskosten im Betrag der tatsächlich erbrachten Zahlungen von insgesamt . . . DM gehabt habe und errechnete unter Einbeziehung von Nebenkosten AfS für den Steinbruch bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und Absetzungen auf das stehende Holz hinsichtlich der Forstfläche bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft.
Hiergegen richtet sich die vom FG zugelassene Revision des FA, mit der Verletzung formellen und materiellen Rechts gerügt wird.
Das FA beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen.
Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Auf die Revision des FA muß das angefochtene Urteil aufgehoben und die Klage abgewiesen werden.
1. Dem FG ist im Ausgangspunkt darin beizupflichten, daß der Basaltsteinbruch als Bodenschatz aufgrund der Verpachtung zur Ausbeutung bereits in der Hand des Klägers ein selbständiges Wirtschaftsgut darstellte (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 14. Februar 1978 VIII R 176/73, BFHE 124, 450, BStBl II 1978, 343); ebenso ist im aufstehenden Holz ein vom Grund und Boden zu unterscheidendes Wirtschaftsgut zu sehen (vgl. Urteil vom 16. Juni 1971 IV R 84/70, BFHE 105, 5, BStBl II 1972, 451). Derartige Wirtschaftsgüter können auch unter Angehörigen veräußert werden; insbesondere die aus dem Erwerb des Bodenschatzes herrührenden Anschaffungskosten können alsdann auch von einem nahen Angehörigen in Form von AfS berücksichtigt werden (vgl. BFH-Urteil vom 18. März 1980 VIII R 148/78, BFHE 133, 359, BStBl II 1981, 794). Doch muß eine derartige Veräußerung den Anforderungen genügen, die für Verträge zwischen nahen Angehörigen gelten.
2. An solche Verträge stellt die Steuerrechtsprechung von jeher besondere Anforderungen. Da zwischen Ehegatten auch private Zuwendungen vorkommen und aufgrund ihrer engen Verbundenheit auch ein Handeln zum Nachteil des Steuergläubigers möglich ist, werden zwischen ihnen getroffene Vereinbarungen nur berücksichtigt, wenn sie rechtswirksam zustande gekommen sind, inhaltlich dem unter Dritten Üblichen entsprechen und auch wie unter Dritten vollzogen worden sind (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 10. März 1988 IV R 214/85, BFHE 153, 520, BStBl II 1988, 877, m.w.N.). Diese Anforderungen gelten für Verträge jeder Art.
Im Streitfall ist der Kaufvertrag vom 5. Februar 1980 zwar vom Kläger durch Übereignung des Grundstücks, nicht aber in der vertragsmäßig vorgesehenen Form auch seitens der Klägerin erfüllt worden. Nach der vertraglichen Regelung hatte sie den Kaufpreis binnen einer Woche nach der Eintragung als Eigentümerin zu leisten. Die Eintragung, von der der neue Eigentümer benachrichtigt wird (§ 55 der Grundbuchordnung), ist am 21. August 1980 vollzogen worden. Danach hat die Klägerin in den Monaten September, November und Dezember 1980 Beträge auf ein Konto ihres Ehemannes geleistet. Das FG hat darin Zahlungen auf den Kaufpreis gesehen, obwohl ein Verwendungszweck nicht angegeben war und es zwischen den Eheleuten auch sonst zu Vermögensverschiebungen gekommen ist; es hat die Ursache für die Zahlungsverspätung vor allem in Schwierigkeiten der Mittelbeschaffung durch die Klägerin gesehen. Ob die gegen diese Feststellungen gerichteten Revisionsrügen des FA durchgreifen, kann jedoch dahinstehen.
Denn auch diese Zahlungen machten nur etwa 2/3 des Kaufpreises aus. Nach dem Vortrag der Klägerin soll im übrigen die Aufrechnung mit Ansprüchen erklärt worden sein, die der Klägerin gegen ihren Ehemann zustanden. Das FG hat nicht feststellen können, daß es zu einer solchen Erklärung gekommen ist; es hat die rechtliche Existenz von Gegenforderungen als zweifelhaft bezeichnet und deshalb Anschaffungskosten nur in Höhe der tatsächlich geleisteten Zahlungen angenommen. Dem ist nicht zu folgen.
3. Haben sich die Leistungen der Klägerin auf die genannten Zahlungen beschränkt, ist der Kaufvertrag nicht wie unter Dritten vollzogen worden. Die Rechtsprechung hat Miet- oder Arbeitsverträge zwischen Ehegatten nicht berücksichtigt, wenn die Vergütung nicht zu den üblichen oder vereinbarten Terminen geleistet wird (vgl. BFH-Urteile vom 14. Oktober 1981 I R 34/80, BFHE 134, 293, BStBl II 1982, 119; vom 13. November 1986 IV R 322/84, BFHE 148, 168, BStBl II 1987, 121); in diesem Fall bleiben auch erbrachte Teilleistungen außer Betracht (BFH-Urteil vom 14. Juli 1988 IV R 39/86, BFH/NV 1989, 155). Hiervon ist auch im Streitfall auszugehen.
Die Kläger waren nicht gehindert, einen unter dem Verkehrswert der Grundstücke liegenden Kaufpreis zu vereinbaren. Damit der Kaufvertrag Anerkennung finden konnte, mußte dieser Betrag dann jedoch tatsächlich entrichtet werden. Hiervon geht auch die von den Klägern angezogene Entscheidung in BFHE 133, 359, BStBl II 1981, 794 aus. Ihr kann nicht entnommen werden, daß ein unter Angehörigen geschlossener Vertrag auch Berücksichtigung finden müsse, wenn er unter Abweichung von den getroffenen Vereinbarungen nur teilweise durchgeführt wurde. Derartiges ergibt sich auch nicht aus den von den Klägern zitierten Vorlagebeschlüssen des IX. Senats des BFH vom 7. März 1989 IX R 82/86, 300/87, 308/87 (BFHE 157, 341, 332, 345, BStBl II 1989, 766, 768, 772).
Im Streitfall hätte ein fremder Vertragspartner nicht auf die Zahlung von einem Drittel des Kaufpreises verzichtet. Es kann auch nicht angenommen werden, daß die ausstehende Kaufpreiszahlung in eine Darlehensforderung der Klägerin umgewandelt worden ist. Im Kaufvertrag war die Zahlung von Verzugszinsen, also die Erfüllung der Kaufpreisforderung vorgesehen; auch diese Verzugszinsen sind nicht gezahlt worden.
Kann der Vertrag demnach im ganzen keine Anerkennung finden, ist auch die Berücksichtigung von ,,Teilanschaffungskosten" ausgeschlossen. Dieser Begriff ist dem Steuerrecht fremd; die Anschaffungskosten beständen in der gesamten vom Erwerber versprochenen Gegenleistung. Ob der Kaufvertrag für die Zukunft zu berücksichtigen ist, nachdem die Klägerin den Rest des Kaufpreises geleistet hat, kann im anhängigen Verfahren nicht geprüft werden.
Fundstellen
Haufe-Index 63025 |
BFH/NV 1990, 693 |