Leitsatz (amtlich)
1. Bei einem jährlichen Betriebsausflug sind Aufwendungen eines Arbeitgebers für die Beförderung zu und die Bewirtung in einem gängigen Ausflugslokal nicht durch das individuelle Dienstverhältnis der teilnehmenden Arbeitnehmer veranlaßt. Die den Arbeitnehmern dabei zukommenden Vorteile sind deshalb kein Arbeitslohn.
2. Gleiches gilt, wenn an dem Betriebsausflug auch Ehegatten von Arbeitnehmern teilnehmen, sofern den Ehegatten aller Arbeitnehmer die Teilnahme freigestellt ist.
Orientierungssatz
1. Vorteile, die Arbeitnehmern für eine Beschäftigung gewährt werden, sind Arbeitslohn, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlaßt sind (BFH-Rechtsprechung). Der Einnahme braucht keine konkrete Dienstleistung des Arbeitnehmers gegenüberzustehen. Die Leistung des Arbeitgebers muß sich jedoch im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweisen. Das ist bei Aufwendungen des Arbeitgebers im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse nicht der Fall (BFH-Rechtsprechung). Derartige Zuwendungen werden vom Arbeitgeber nicht mit dem Ziel der Entlohnung gewährt und vom Arbeitnehmer nicht als Frucht seiner Dienstleistung aufgefaßt. - Ebenso BFH vom 22.3.1985 VI R 170/82.
2. Übliche Zuwendungen aus Anlaß einer Betriebsveranstaltung für Bewirtung, Beförderung und Unterhaltung dienen dem Zweck zwischenmenschlicher Kontakte innerhalb der Belegschaft. Die Zuwendungsabsicht (Motiv und Zweck der Zuwendungen) muß anhand äußerer Merkmale beurteilt werden. Insoweit sind Häufigkeit, Dauer oder besondere Ausgestaltung der Betriebsveranstaltungen zu berücksichtigen. - Ebenso BFH vom 22.3.1985 VI R 170/82.
3. Bewirtung und Beförderung der zum Betriebsausflug der Firma ebenfalls eingeladenen Ehegatten bestimmter Arbeitnehmer könnten zu der Annahme führen, daß es sich bei den Zuwendungen anläßlich der Betriebsveranstaltung um Arbeitslohn handelt, weil die Dienstleistungen gerade dieser Arbeitnehmer in besonderer Weise entgolten werden sollten.
Normenkette
EStG 1976 § 19 Abs. 1 Nr. 1; LStR Abschn. 20 Abs. 1
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, veranstaltete in den Streitjahren 1976 bis 1979 je einen Betriebsausflug in einen rd. 20 km --im Jahr 1977 rd. 40 km-- entfernten Ausflugsort in der Umgebung Bremens. Sie kam für die Fahrtkosten sowie für Speisen und Getränke der ca. 200 Teilnehmer auf. Die Mehrzahl der Arbeitnehmer wurde von ihren Ehegatten begleitet. Der auf ein Ehepaar entfallende Kostenanteil betrug ca. 60 DM; bei Ausscheiden der Fahrtkosten blieb er unter 50 DM.
Im Rahmen einer Lohnsteuer-Außenprüfung ging der Prüfer bei denjenigen Arbeitnehmern, die mit ihren Ehegatten teilgenommen hatten, von einem steuerpflichtigen geldwerten Vorteil aus, da die Freigrenze des Abschn.20 Abs.1 der Lohnsteuer-Richtlinien (LStR) überschritten sei. Er errechnete unter Zugrundelegung eines Pauschsteuersatzes von 25 v.H. (§ 40 Abs.2 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) einen der Höhe nach unstreitigen Lohnsteuer- und Kirchenlohnsteuernachforderungsbetrag. Unter anderem diesen Betrag erhob der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) durch Haftungs- und Nachforderungsbescheid von der Klägerin.
Der hiergegen erhobene Einspruch hatte keinen Erfolg.
Mit der Klage machte die Klägerin geltend, die Annehmlichkeitsgrenze von 50 DM je Arbeitnehmer sei nicht überschritten, da die Fahrtaufwendungen nicht hätten einbezogen werden dürfen. Wie auch in der vom FA herangezogenen Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) im Urteil vom 26.August 1966 VI 248/65 (BFHE 86, 783, BStBl III 1966, 659) seien Fahrtkosten nur bei "Ausflugsfahrten" zu berücksichtigen, bei denen die Fahrt als solche dem Vergnügen oder der Erholung diente. Im Streitfall hätten demgegenüber sämtliche Hin- und Rückfahrten in der Dunkelheit stattgefunden und nur verhältnismäßig kurz gedauert. Auch hätten die Fahrtaufwendungen nicht zu einer objektiven Bereicherung der Arbeitnehmer geführt.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es war unter Bezugnahme auf seine Entscheidungen vom 22.Januar 1982 I 42/80 K (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1982, 347) und vom 9.Juli 1982 I 187/81 K (EFG 1982, 622) der Ansicht, daß schon die den Arbeitnehmern am Ausflugsort gewährten Sachzuwendungen, erst recht aber die Fahrtkosten, keinen Arbeitslohn darstellten.
Mit der Revision rügt das FA rechtsfehlerhafte Auslegung des § 19 Abs.1 Nr.1 EStG.
Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet.
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs.1 Nr.1 EStG Gehälter, Löhne und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht (§ 19 Abs.1 Satz 2 EStG) und unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form sie gewährt werden (§ 2 Abs.1 Satz 3 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung --LStDV--).
a) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlaßt sind (BFH-Urteile vom 17.September 1982 VI R 75/79, BFHE 137, 13, BStBl II 1983, 39, und vom 20.Mai 1983 VI R 39/81, BFHE 138, 555, BStBl II 1983, 712). Das setzt voraus, daß die Zuwendung auf dem Dienstverhältnis beruht und als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit anzusehen ist. Zwar braucht, wie die Steuerpflicht der die gesetzlichen Freibeträge übersteigenden Heirats- und Geburtsbeihilfen sowie der Weihnachtsgratifikationen zeigt, der Einnahme keine konkrete Dienstleistung des Arbeitnehmers gegenüberzustehen (BFH-Urteil vom 7.Dezember 1984 VI R 164/79, BFHE 142, 483, BStBl II 1985, 164). Jedoch muß sich die Leistung des Arbeitgebers im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweisen (BFH-Urteile vom 24.Februar 1981 VIII R 109/76, BFHE 133, 375, BStBl II 1981, 707; vom 22.April 1982 III R 135/79, BFHE 135, 512, BStBl II 1982, 496, und vom 10.Juni 1983 VI R 176/80, BFHE 138, 456, BStBl II 1983, 642). Das ist nicht der Fall, wenn die den Vorteil bewirkenden Aufwendungen im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers getätigt werden (BFHE 137, 13, BStBl II 1983, 39; BFHE 138, 555, BStBl II 1983, 712 und BFHE 142, 483, BStBl II 1985, 164). Derartige Zuwendungen werden vom Arbeitgeber nicht mit dem Ziel der Entlohnung gewährt und vom Arbeitnehmer nicht als Frucht seiner Dienstleistung aufgefaßt.
b) Der Senat hat bei Zuwendungen aus Anlaß von Betriebsveranstaltungen bislang ein überwiegendes Eigeninteresse des Arbeitgebers verneint (BFH-Urteile vom 7.Juli 1961 VI 176/60 S, BFHE 73, 485, BStBl III 1961, 443; vom 9.Juni 1978 VI R 197/75, BFHE 125, 260, BStBl II 1978, 532; vom 23.Februar 1979 VI R 74/76, BFHE 127, 205, BStBl II 1979, 390, und vom 17.Juli 1981 VI R 204/78, BFHE 133, 556, BStBl II 1981, 724). Hieran hält er angesichts der veränderten Verhältnisse hinsichtlich der Bewertung üblicher Sachzuwendungen bei Betriebsveranstaltungen nicht mehr fest.
aa) Die Beantwortung der Frage, ob eine Zuwendung für den Arbeitnehmer Ertrag seiner Arbeitskraft ist und damit Arbeitslohncharakter hat, hängt ab von dem mit der Zuwendung verfolgten Zweck. Dabei sind äußere Umstände wie Anlaß, Zuwendungsgegenstand und Begleitumstände eingehend zu würdigen.
Werden einzelnen Arbeitnehmern Sonderzuwendungen gewährt, so sind diese Vorteile in aller Regel Arbeitslohn, auch wenn soziale Zwecke mitverfolgt werden, oder wenn persönliche Ereignisse im Leben des betreffenden Arbeitnehmers zum Anlaß genommen werden, ihn zusätzlich zu entlohnen. Denn ausschlaggebend für derartige Zuwendungen sind die individuellen Leistungsbeziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber.
Eine andere Beurteilung kann bei Zuwendungen anläßlich von Betriebsveranstaltungen geboten sein. Eine Betriebsveranstaltung wird durchgeführt, um zwischenmenschliche Kontakte innerhalb der Belegschaft zu ermöglichen und damit das Betriebsklima zu fördern. Aus Anlaß einer Betriebsveranstaltung gewährte übliche Zuwendungen wie Bewirtungen, Beförderungsleistungen oder Unterhaltungsmaßnahmen dienen diesem Zweck zum einen dadurch, daß sie einen Anreiz für eine möglichst vollständige Teilnahme der Belegschaft geben, und zum anderen dadurch, daß sie der Kontaktpflege der Teilnehmer untereinander und damit dem Gelingen der Veranstaltung im besonderen Maße nutzen. Zuwendungszweck ist, sofern Ausgestaltung und sonstige Begleitumstände nicht zu einer abweichenden Beurteilung zwingen, nicht die Entlohnung von Arbeitsleistungen, sondern die Förderung der im Interesse des Arbeitgebers durchgeführten Betriebsveranstaltung. Der Zusammenhang der bei Betriebsveranstaltungen gewährten Vorteile mit dem individuellen Dienstverhältnis ist im Normalfall so lose, daß die Zuwendungen beim einzelnen Arbeitnehmer nicht als Frucht seiner Dienstleistungen angesehen werden können.
Daß nicht der einzelne Arbeitnehmer zusätzlich entlohnt werden soll, kommt insbesondere dadurch zum Ausdruck, daß die Zuwendungen der Belegschaft als ganzer angeboten werden, daß dies nicht von der Stellung im Betrieb, von der Lohngruppe, von besonderen Leistungen oder von der Dauer der Betriebszugehörigkeit abhängt und daß Arbeitnehmer, die an der Betriebsveranstaltung nicht teilnehmen, auch nicht in den Genuß der dort gewährten Vorteile gelangen. Viele Arbeitnehmer werden die Teilnahme an einer Betriebsveranstaltung in erster Linie als Aufgabe empfinden und nicht so sehr als Gelegenheit, sich auf Kosten des Betriebs zu unterhalten. Die vom Arbeitgeber übernommenen Aufwendungen in dem auf Betriebsveranstaltungen üblichen Umfang stellen sich als für das Gelingen der Gemeinschaftsveranstaltung dienende Anreize dar und nicht als individuelle Belohnung, wie sie bei gleichen Vorteilen ohne den Gemeinschaftsrahmen anzunehmen wären.
bb) Wie dargelegt, muß die Zuwendungsabsicht --Förderung des eigenbetrieblichen Interesses an einem guten Betriebsklima oder zusätzliche Entlohnung der Belegschaft-- anhand äußerer Merkmale beurteilt werden. Dementsprechend können Häufigkeit, Dauer oder besondere Ausgestaltung einer Betriebsveranstaltung den Schluß zulassen, daß die den Arbeitnehmern dabei zukommenden Vorteile nicht allein dem im eigenbetrieblichen Interesse liegenden Gelingen einer Gemeinschaftsveranstaltung dienen, sondern daß die Dienste der Arbeitnehmer auf diesem Wege in besonderem Maße entgolten werden sollen. Insbesondere bei Gelegenheit einer Betriebsveranstaltung gewährte Geschenke von bleibendem Wert, die mit der Kontaktförderung durch die Betriebsveranstaltung unmittelbar nichts zu tun haben, müssen danach wie andere Sonderzuwendungen als Arbeitslohn beurteilt werden (vgl. BFH-Urteil vom 20.Mai 1976 VI R 207/74, BFHE 119, 70, BStBl II 1976, 548).
Von einer Entlohnungsabsicht ist bei unüblichen Betriebsveranstaltungen oder bei außergewöhnlichen Zuwendungen aus Anlaß herkömmlicher Betriebsveranstaltungen auszugehen. Das ist der Fall, wenn ein mehrtägiger Betriebsausflug durchgeführt wird (vgl. BFH-Urteil vom 13.Mai 1954 IV 197/53 U, BFHE 59, 45, BStBl III 1954, 225). Gleiches gilt, wenn der Arbeitgeber beispielsweise durch Bewirtung in einem besonders kostspieligen Lokal oder durch andere vergleichbare Aufwendungen zu erkennen gibt, daß mit der Veranstaltung nicht lediglich die zwischenmenschlichen Beziehungen der Belegschaft zum Wohle eines guten Betriebsklimas gefördert werden sollen, sondern daß darüber hinaus jedem teilnehmenden Arbeitnehmer in dieser Form ein zusätzliches Entgelt für seine Dienstleistungen zukommen soll.
cc) Dagegen läßt sich für übliche Zuwendungen auf Betriebsveranstaltungen eine bezifferbare Obergrenze je Arbeitnehmer nicht festlegen. Eine solche kann entgegen der bisherigen Rechtsprechung (zuletzt im Urteil in BFHE 133, 556, BStBl II 1981, 724) insbesondere nicht aus einer behördlichen Schätzungsbefugnis hergeleitet werden (Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, § 19 EStG Anm.132). Im Verwaltungsermessen liegende Regelungen zur Verwaltungsvereinfachung, die auf Erfahrungswerten der Verwaltung beruhende Schätzungen zum Inhalt haben, können die genaue Sachverhaltsermittlung im Einzelfall entbehrlich machen (Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 3.Aufl., § 9a Anm.7a m.w.N.). Sie sind jedoch nicht geeignet, bei im wesentlichen feststehenden Sachverhalten deren rechtliche Würdigung durch Einführung einer griffweise geschätzten Obergrenze zu ersetzen. Eine Begrenzung der Zuwendungen, die nicht durch das individuelle Dienstverhältnis veranlaßt sind, ergibt sich im Ergebnis allerdings dadurch, daß geldwerte Vorteile über den oben beschriebenen Rahmen üblicher Betriebsveranstaltungen hinaus als Arbeitslohn anzusehen sind.
2. Die Anwendung der dargelegten Grundsätze auf den Streitfall ergibt, daß die Zuwendungen der Klägerin an ihre Arbeitnehmer nicht durch deren individuelles Dienstverhältnis veranlaßt waren.
Die Beteiligten sind übereinstimmend davon ausgegangen, daß es sich bei dem jährlichen Betriebsausflug der Klägerin um eine auch in der Ausgestaltung übliche Betriebsveranstaltung gehandelt hat, die der ganzen Belegschaft offenstand. Nach den Umständen des Falles besteht keine Veranlassung, diese Würdigung in Zweifel zu ziehen. Vielmehr kann aus den Verzehrkosten von unter 25 DM pro Person und der Teilnahme von jeweils ca. 200 Personen geschlossen werden, daß ein gängiges Ausflugslokal aufgesucht worden ist, und daß sich die Zuwendungen des Arbeitgebers dort in einem auf Betriebsausflügen üblichen Rahmen gehalten haben. Letzteres gilt ebenfalls für die übernommenen Fahrtkosten.
Durch das individuelle Dienstverhältnis veranlaßte Zuwendungen liegen aber auch nicht insoweit vor, als Ehegatten von Arbeitnehmern auf dem Betriebsausflug bewirtet und befördert worden sind. Denn die hierfür entstandenen Kosten hat die Klägerin ebenfalls nicht dafür aufgewendet, die Arbeitsleistung der betreffenden Arbeitnehmer besonders zu entlohnen. Vielmehr diente die Einbeziehung der Ehegatten, wie schon die den Arbeitnehmern selbst zugewandten gleichen Vorteile, der Verbesserung des Betriebsklimas und lag damit im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers. Diese Zuwendungen sind nicht mit Verheiratetenzuschlägen vergleichbar, da ihre Gewährung nicht lediglich an den Verheiratetenstatus anknüpft, sondern von der Teilnahme des Ehegatten an der Betriebsveranstaltung abhängt. Zuwendungsgrund ist damit nicht das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers, sondern die vom Arbeitgeber mit der Einbeziehung der Ehegatten erwartete zusätzliche Förderung des betrieblichen Zwecks der Veranstaltung. Etwas anderes könnte gelten, wenn der Arbeitgeber nur bestimmten Arbeitnehmern die Mitnahme ihrer Ehegatten gestattete und deshalb anzunehmen wäre, daß die Dienstleistungen gerade dieser Arbeitnehmer in besonderer Weise entgolten werden sollten. Der Streitfall bietet indessen keine Anhaltspunkte für ein derartiges Ausleseverfahren.
Fundstellen
Haufe-Index 60687 |
BStBl II 1985, 532 |
BFHE 143, 550 |
BFHE 1985, 550 |
BB 1985, 1709-1710 (ST) |
DB 1985, 1925-1925 (ST) |
DStR 1985, 578-578 (S) |
HFR 1985, 476-477 (ST) |