Leitsatz (amtlich)
1. Ebenso wie der Werbeberater ist auch der Public-Relations-Berater (PR-Berater) kein freiberuflich tätiger beratender Betriebswirt. Die Tätigkeit des PR-Beraters ist der eines beratenden Betriebswirts auch nicht ähnlich. Dies gilt für die Tätigkeiten von Werbeberatern und PR-Beratern auch dann, wenn sie nicht für gewerbliche Unternehmen, sondern für Auftraggeber im öffentlichen Bereich erfolgen.
2. Werbeberater und PR-Berater sind keine freiberuflich tätigen Journalisten. Ihre Tätigkeiten sind der eines Journalisten auch nicht ähnlich.
Normenkette
EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1; GewStG § 2 Abs. 1; GewStDV § 1
Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) übte seit 1968 unter der Bezeichnung "Werbetreuhand X", eine selbständige werbeberatende Tätigkeit aus. Er befaßte sich damit, anderen den Weg zu wirkungsvoller Werbung aufzuzeigen. Nach Kenntnis von den jeweiligen Gegebenheiten entwickelte er einen bestimmten Werbestil, wählte die Medien und die Anspracheformen aus, überwachte die Erstellung des Werbekonzepts durch die Auftraggeber oder die Werbeagenturen und führte eine Erfolgskontrolle durch. Er arbeitete für das Presse- und Informationsamt X, für eine Universität, die Firma I, Firma T, den Sender X, einen Senator in X, die Kurverwaltung Y, die Ausstellungs-Messe-Kongreß GmbH (AMK) X - bis Ende 1971 -, das Verkehrsamt X - Ende 1970 - und für die Firma A.
Der Kläger, der früher mehrere Jahre freier Journalist, dann von 1950 bis 1956 Pressechef von Autofirmen, schließlich bis 1968 Leiter der zentralen Werbeabteilung bei A war, hielt seine Tätigkeit im Streitjahr für die eines Journalisten oder dem ähnlich. Demgegenüber kam der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) zu der Auffassung, der Kläger sei gewerblich tätig, und setzte für 1972 Gewerbesteuervorauszahlungen fest.
Beschwerde und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führte nach Vernehmung zweier Zeugen in seiner Entscheidung im wesentlichen aus:
Der Kläger sei nicht im journalistischen Bereich tätig. Wesentlich für einen Journalisten sei, daß er stets über im allgemeinen erst kurzfristig zurückliegende, außerhalb seiner Einflußsphäre liegende Geschehnisse berichtet und sich mit dieser Schilderung über die Massenmedien an eine möglichst breite Öffentlichkeit wendet. Dem entsprächen nur wenige Arbeiten des Klägers - etwa Artikel über die Bildplatte, Texte für eine Broschüre des Verkehrsamts X oder für die Betriebszeitung der A -. Der wesentliche Teil der Arbeiten des Klägers sei eine werbeberatende Tätigkeit - etwa Tätigkeit für die AMK X und das Presse- und Informationsamt X -. Hierbei stehe im Mittelpunkt der Tätigkeit des Klägers nicht eine für die Öffentlichkeit bestimmte Berichterstattung, sondern das Erzielen eines bestimmten Erfolgs beim Adressaten der Werbung.
Es liege auch nicht eine dem Beruf des Journalisten ähnliche Tätigkeit vor. Der Kläger wende sich mit seinen Arbeiten nicht an die Öffentlichkeit. Seine Tätigkeit erschöpfe sich darin, den Auftraggebern mehr oder weniger vollständig ausgearbeitete Konzepte zur Verfügung zu stellen, wobei sein Honoraranspruch unabhängig von einer späteren Verwirklichung dieser Konzepte entstehe. Aus demselben Grunde entfalle auch eine schriftstellerische Tätigkeit.
Der Kläger sei ferner weder als beratender Betriebswirt noch in einer diesem Beruf ähnlichen Weise tätig gewesen. Der Kläger habe keine nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen geführte Unternehmen beraten. Selbst wenn die auf einem Teilbereich der betriebswirtschaftlichen Beratung ausgeübte Tätigkeit genügen sollte, reiche die Tätigkeit des Klägers nicht aus, sie als der eines Betriebswirts ähnlich anzusehen, weil der Kläger nicht auf einem betrieblichen Hauptbereich gearbeitet habe. Dem Kläger seien engbegrenzte Aufgaben gestellt worden - so vom Presse- und Informationsamt X, von der Universität, von der Firma A -. Soweit etwas anderes hinsichtlich der Tätigkeit als selbständiger Werbeleiter für die AMK X in Betracht komme, sei es unerheblich, da diese Tätigkeit Ende 1971 eingestellt worden sei. Im übrigen sei bei der Tätigkeit des Klägers auch nicht erkennbar, inwiefern die Werbeberatung auf einer der Arbeit eines Betriebswirts vergleichbaren wissenschaftlichen Arbeitsmethodik beruhe.
Ob einzelne Tätigkeiten des Klägers von den sonstigen Aufgaben abgrenzbar einer freiberuflichen Tätigkeit zuzurechnen seien, könne dahinstehen. Bei dem dafür in Betracht kommenden geringen Umfange bestehe kein Anlaß, den nur auf einem mutmaßlichen Gewerbeertrag beruhenden Vorauszahlungsbescheid zu ändern.
Mit der Revision wird Verletzung von § 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG), § 1 der Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung (GewStDV) i. V. m. § 18 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gerügt und dazu vorgebracht:
Bei zutreffender Würdigung des Sachverhalts habe das FG die Tätigkeit des Klägers der eines Journalisten, evtl. auch der eines beratenden Betriebswirts direkt zuordnen oder einem dieser Berufe als ähnlich ansehen müssen. Dieses Ergebnis sei verfehlt worden, weil das FG sowohl das Berufsbild des Journalisten als auch das des Betriebswirts ohne Berücksichtigung der dafür typischen Merkmale sowie der Verkehrsauffassung abgegrenzt und zudem seine eigene Charakterisierung der Berufstätigkeit ungenau und unklar auf den zu beurteilenden Sachverhalt angewendet habe.
Journalistisch könne auch eine Berichterstattung oder Nachrichtenvermittlung mit bestimmter Zielsetzung sein. Eine unmittelbare Ansprache der Öffentlichkeit sei nicht erforderlich; es genüge das Sammeln aktueller Informationen sowie die Verarbeitung des Nachrichtenmaterials in die für einen Auftraggeber erforderliche Form. So sei die Arbeit des Klägers darauf ausgerichtet gewesen, durch Auswahl von Tatsachen und durch Berichterstattung eine i. S. der Vorstellungen der Auftraggeber brauchbare Aussage für die Öffentlichkeit zu entwickeln. Dies entspreche der Tätigkeit von Journalisten in einem Bereich, die mit "Öffentlichkeitsarbeit" umschrieben werde. Soweit der Kläger in schriftstellerischer Form tätig gewesen sei, könne daraus keine Abgrenzung zur journalistischen Tätigkeit vorgenommen werden; die schriftstellerische Tätigkeit gehöre zu den Grundelementen der Journalistik.
Nicht berücksichtigt habe das FG, daß nach der Verkehrsauffassung Werbeberater zu den freien Berufen gerechnet würden. Dies sei in einer Liste der freien Berufe des Statistischen Bundesamts sowie in einer Arbeit des Bundesministers für Arbeit und Sozialordnung über die Klassifizierung der freien Berufe zum Ausdruck gekommen. Hiernach sei es zumindest gerechtfertigt, die Tätigkeit des Klägers, der ebenso wie ein Berater, der sich praktisch ausschließlich auf den verschiedensten Gebieten der Öffentlichkeitsarbeit betätigt und im Rahmen seiner Tätigkeit vorwiegend seine beruflichen Kenntnisse als Journalist einsetze, als eine der journalistischen Arbeit ähnliche Tätigkeit anzusehen.
Es sei auch möglich, eine Ähnlichkeit der Tätigkeit des Klägers mit der eines beratenden Betriebswirts anzunehmen. Aufgrund seiner langjährigen beruflichen Erfahrung kenne er die kostenmäßigen Auswirkungen vorgeschlagener Aktionen und verwerte diese Kenntnis. Ein Arbeiten mit wissenschaftlichen Methoden sei hier nicht notwendig.
Der Kläger beantragt, das angefochtene Urteil sowie den Bescheid über die Gewerbesteuervorauszahlungen in Form der Beschwerdeentscheidung aufzuheben.
Das FA beantragt Zurückweisung der Revision.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
Der Betrieb des Klägers unterliegt der Gewerbesteuer (§ 2 Abs. 1 GewStG, § 1 Abs. 1 GewStDV); es wurden deshalb zu Recht Gewerbesteuervorauszahlungen festgesetzt. Die selbständige Tätigkeit des Klägers als Werbeberater ist nicht als Ausübung eines freien Berufs anzusehen.
1. Die Tätigkeit des Klägers ist, soweit für die Gewerbesteuerpflicht von Bedeutung, als einheitliche zu beurteilen.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sind in Fällen, in denen ein Steuerpflichtiger Tätigkeiten ausübt, die ihrer Art nach teils als freiberufliche und teils als gewerbliche angesehen werden müßten, die aus jeder dieser Tätigkeiten herrührenden Einkünfte getrennt zu erfassen (vgl. Urteil vom 7. März 1974 IV R 196/72, BFHE 111, 522, BStBl II 1974, 383, mit weiteren Nachweisen). Eine einheitliche Erfassung ist jedoch dann geboten, wenn die Tätigkeiten sich gegenseitig bedingen und derart miteinander verflochten sind, daß der gesamte Betrieb nach der Verkehrsauffassung als einheitlicher anzusehen ist (vgl. BFH-Urteile vom 29. Januar 1970 IV R 78/66, BFHE 98, 176, BStBl II 1970, 319; vom 25. April 1974 VIII R 229/71, BFHE 112, 499, BStBl II 1974, 553, beide mit weiteren Nachweisen).
Mit diesen Grundsätzen stimmt es überein, wenn das FG von der rechtlichen Möglichkeit einer Trennbarkeit unterschiedlicher Tätigkeiten ausging, im vorliegenden Fall jedoch davon absah, eine derartige Abgrenzung vorzunehmen. Im Hinblick darauf, daß Grundlage des angefochtenen Vorauszahlungsbescheids nur ein mutmaßlicher Gewerbeertrag von 42 000 DM ist und aus den für eine Trennung in Betracht kommenden freiberuflichen Tätigkeiten lediglich Honorare von rd. 733 DM bezogen wurden, konnte eine Entscheidung über die Abgrenzung von freiberuflicher und gewerblicher Tätigkeit der Veranlagung zur Gewerbesteuer vorbehalten bleiben, nachdem - wie unter Nr. 2 noch auszuführen ist - die für die Vorauszahlungen bedeutsamen Tätigkeiten gewerblicher Art waren.
2. Nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören zu den freiberuflichen Tätigkeiten, die die Gewerbesteuerpflicht ausschließen würden (§ 2 Abs. 1 GewStG, § 1 Abs. 1 GewStDV), u. a. die selbständig ausgeübte Berufstätigkeit des beratenden Betriebswirts oder des Journalisten oder ähnlicher Berufe. Derartige Berufstätigkeiten hat - wie das FG zutreffend entschieden hat - der Kläger nicht ausgeübt.
a) Der Kläger war nicht als beratender Betriebswirt tätig.
Die Rechtsprechung des BFH - wie zuvor auch die des Reichsfinanzhofs (RFH) - hat den Werbeberater mit Ausnahme der Werbekünstler und der Werbeschriftsteller stets als Gewerbetreibenden angesehen und es abgelehnt, ihn mit dem in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführten beratenden Betriebswirt gleichzustellen. Maßgebend dafür war, daß beratender Betriebswirt nur ist, wer sich entweder durch Studium oder vergleichbares Selbststudium Kenntnisse auf den hauptsächlichen Bereichen der Betriebswirtschaftslehre erworben hat, diese fachliche Breite auch in seiner praktischen Tätigkeit einzusetzen in der Lage ist und von ihr tatsächlichen Gebrauch macht. Gewisse Spezialisierungen in der Beratungstätigkeit sind unschädlich, solange diese sich auf einen betrieblichen Hauptbereich erstrecken. Werbeberatung allein genügt nicht, es muß mindestens eine umfassende Beratung wie z. B. auf dem Hauptbereich des Absatzwesens vorgenommen werden (vgl. BFH-Urteil vom 16. Januar 1974 I R 106/72, BFHE 111, 316, BStBl II 1974, 293, mit weiteren Nachweisen).
Die gleichen Überlegungen gelten nach Auffassung des Senats auch, wenn jemand als Public-Relations-Berater (PR-Berater) tätig ist. Es trifft zwar zu, daß Unterschiede in den Tätigkeiten der Werbeberater und der PR-Berater bestehen können. Während Werbeberater vorwiegend auf dem Gebiet der Werbung für den Absatz von Waren und Dienstleistungen tätig sind, befassen sich PR-Berater vorwiegend damit, durch öffentliche Meinungs- und Beziehungspflege ein möglichst positives Bild ihres Auftraggebers zu vermitteln (vgl. z. B. Brockhaus Enzyklopädie, Bd. 20, 1974, Stichwort "Werbung", Bd. 15, 1972, Stichwort "Public relations"; Dr. Gablers Wirtschafts-Lexikon, 9. Aufl., Stichworte "Werbeberater" und "Public relations"). Bei Unterschieden in Arbeitsweisen und Zielsetzungen haben indessen Werbeberater und PR-Berater gemeinsam, daß sie beide auf dem Gebiet der Kommunikationswirtschaft zur Planung, Gestaltung, Ausführung und Wirkungskontrolle von werbenden Maßnahmen jeglicher Art in Politik, Wirtschaft und Gesellschaft tätig sind. Gemeinsam ist beiden auch, daß sie Gegenstand der Betriebswirtschaftslehre sind. Es ist nicht zu erkennen, daß die Tätigkeit des PR-Beraters wesentlich weitergehend wäre als die des Werbeberaters oder umgekehrt. Auf den Bereich der Betriebswirtschaft bezogen, werden beide Tätigkeiten auf einem begrenzten Spezialgebiet ausgeübt.
Angesichts der Gemeinsamkeiten der Berufstätigkeiten von Werbeberatern und PR-Beratern sind auch die PR-Berater nicht als beratende Betriebswirte anzusehen, weil bei ihnen ebenfalls eine Spezialberatung, nicht aber eine umfassende betriebswirtschaftliche Beratung im Vordergrund steht. Spezialberatung bleiben die Tätigkeiten von Werbeberater und PR-Berater auch dann, wenn sie nicht für gewerbliche Unternehmen, sondern für Auftraggeber im öffentlichen Bereich erfolgen. Denn ebenso wie bei Wirtschaftsunternehmen ist auch bei politischen oder gesellschaftlichen Stellen deren Öffentlichkeitsarbeit nur ein Teil ihres Handelns.
Unzutreffend ist die Auffassung des Klägers, Werbeberater und andere in der Öffentlichkeitsarbeit Tätige seien schon nach der Verkehrsanschauung Freiberufler. Für die steuerrechtliche Frage, wer Freiberufler i. S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist, ist davon auszugehen, daß es keinen einheitlichen Oberbegriff der freien Berufe gibt (vgl. Beschluß des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BStBl II 1978, 125, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1978 S. 65), es mithin also nur darauf ankommen kann, ob eine Berufstätigkeit in einen der sog. Katalogberufe des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG eingeordnet werden kann. Soweit der Werbeberater oder der PR-Berater in statistischen Verzeichnissen, Erhebungen über Berufsgruppen oder in Nachschlagewerken als freiberuflich Tätiger bezeichnet wird (vgl. z. B. Grochla-Wittmann, Handwörterbuch der Betriebswirtschaft, 4. Aufl., 1976, Stichwort Werbemittel und Werbeinstitutionen II 2 b [1] "Werbeberater"), ist daraus kein steuerrechtlicher Schluß zu ziehen. Abgesehen davon, daß dort Freiberuflichkeit eher i. S. von selbständiger Tätigkeit zu verstehen ist, ist nach anderen Aussagen der Werbeberater als selbständiger Unternehmer tätig (vgl. Brockhaus Enzyklopädie, Bd. 20, 1974, Stichwort "Werbung, früher Reklame").
b) Der Kläger war nicht als Journalist tätig.
Nach der Rechtsprechung des BFH ist Journalist, wer eine in erster Linie auf Information über gegenwartsbezogene Geschehnisse gerichtete Tätigkeit ausübt, bei der Sammlung und Verarbeitung von Informationen des Tagesgeschehens, die kritische Auseinandersetzung mit diesen Informationen und die Stellungnahme zu den Ereignissen auf politischem, gesellschaftlichem, wirtschaftlichem oder kulturellem Gebiet das Berufsbild ausmachen. Gleichgültig ist, ob der Journalist sich mündlich oder schriftlich äußert oder welcher Medien - Zeitungen, Zeitschriften, Film, Rundfunk oder Fernsehen - er sich dabei bedient (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 2. Dezember 1971 IV R 145/68, BFHE 104, 334, BStBl II 1972, 315). Zum Wesen der selbständig ausgeübten journalistischen Tätigkeit gehört es, daß der Journalist sich mit den Ergebnissen seiner Arbeit unmittelbar oder mittelbar durch ein Medium an die Öffentlichkeit wendet.
Eine Tätigkeit dieses Inhalts hat das FG zutreffend beim Kläger verneint. Die Tätigkeit eines Werbeberaters oder eines PR-Beraters ist keine journalistische, weil ihr Hauptzweck nicht die aktuelle Information der Öffentlichkeit über das Tagesgeschehen ist. Hauptzweck der Berufstätigkeit dieses Personenkreises ist vielmehr, zum Nutzen eines Auftraggebers auf dem Gebiet der Vertrauenswerbung, sei es für eine Ware oder sei es für ein bestimmtes Anliegen, zu arbeiten.
c) Der Kläger übte auch keinen ähnlichen Beruf aus.
Ein ähnlicher Beruf i. S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist gegeben, wenn dieser Beruf in wesentlichen Punkten mit einem oder mehreren der im Gesetz aufgeführten Berufe verglichen werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 1973 I R 35/71, BFHE 109, 368, BStBl II 1973, 668, mit weiteren Nachweisen). Ebenso wie in dem BFH-Urteil I R 35/71 kann für den vorliegenden Fall offenbleiben, ob als ähnlich auch ein Beruf angesehen werden könnte, der jeweils in einem wesentlichen Punkt mehreren der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG angeführten Berufe gleicht und sonach als Zusammenfassung mehrerer freier Berufe auf Teilgebieten erscheint. Die Tätigkeit des Klägers gleicht den als Vergleichsberufen in Betracht kommenden Berufen des beratenden Betriebswirts oder des Journalisten in keinem wesentlichen Punkt.
aa) In dem BFH-Urteil I R 106/72 wurde bereits für den Beruf des Werbeberaters eine Ähnlichkeit mit dem beratenden Betriebswirt verneint. Die gleichen Überlegungen gelten auch für den PR-Berater. Wie der Werbeberater hat der PR-Berater keine dem beratenden Betriebswirt vergleichbare Ausbildung, er betreibt auch nicht die für den beratenden Betriebswirt eigentümliche umfassende Betriebsberatung.
Ob eine andere Beurteilung geboten wäre, wenn es für den Werbeberater oder den PR-Berater ein typisches Berufsbild mit einer durch Studium oder vergleichbarem Selbststudium erlangten Ausbildung auf Gebieten der Betriebswirtschaftslehre und der Kommunikationswissenschaft gäbe, außerdem das so erlangte Wissen in allen Bereichen der Öffentlichkeitsarbeit eingesetzt würde, kann hier dahingestellt bleiben, weil ein solches Berufsbild weder besteht noch vom Kläger ausgefüllt wurde.
bb) Der Berufstätigkeit des Journalisten ähnelt die Tätigkeit eines Werbeberaters oder PR-Beraters nicht, weil diese sich nicht, wie es für den Journalisten berufstypisch ist und bereits oben ausgeführt wurde, mit den Ergebnissen ihrer Arbeit nicht an die Öffentlichkeit wenden. Die Tätigkeit dieser Berufsträger ist vielmehr auf das Erzielen eines bestimmten Ergebnisses für den Auftraggeber beim Adressaten ihrer Ansprache gerichtet. Wenn sie sich dabei zum Teil der Arbeitsweise eines Journalisten bedienen, dann macht das nicht einen wesentlichen Punkt des Berufs aus. Die Übernahme dieser Arbeitsweise ist lediglich ein Element der Berufstätigkeit, ohne daß diese dadurch ihr Gepräge erhielte.
Fundstellen
Haufe-Index 72830 |
BStBl II 1978, 565 |
BFHE 1979, 369 |