BFH Urteil vom 27.03.1952 - IV 131/51 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Gewerbesteuer

Leitsatz (amtlich)

Die Tätigkeit eines Bildberichterstatters unterliegt in der Regel nicht der Gewerbesteuer.

Normenkette

EStG § 15/1, § 18 Abs. 1 Nr. 1; GewStG § 2

Tatbestand

Der Steuerpflichtige (Stpfl.) ist Bildberichterstatter und Mitglied der Berufsvereinigung der Journalisten. Er hat sich im ersten Halbjahr 1948 in der Weise betätigt, daß er von sich aus Photographien anfertigte und sie mit eigenen Berichten versah. Diese Arbeiten, die der Stpfl. im wesentlichen selbständig durchführte, wurden von ihm verschiedenen illustrierten Zeitschriften zur Veröffentlichung gegen Honorar überlassen. Nur in wenigen Fällen erfolgte eine bestimmte Auftragserteilung durch eine Zeitschrift.

Das Finanzamt hat die Tätigkeit des Stpfl. als gewerbesteuerpflichtig angesehen. Es ist der Auffassung, daß diese Tätigkeit keine Ausübung eines freien Berufes im Sinne des § 18 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sei. Es sei nicht zu bestreiten, daß der Stpfl. hinsichtlich der Auswahl der Bildmotive und Zusammenstellung der Bilder auf Grund freier eigener Willensentscheidung unabhängig von Weisungen illustrierter Zeitschriften handle. Hieraus könne aber lediglich gefolgert werden, daß der Stpfl. eine selbständige Tätigkeit ausübe. Die Tätigkeit eines Bildberichterstatters könne nicht als künstlerisch angesehen werden. Der Stpfl. handle nicht auf Grund einer künstlerischen Veranlagung, sondern auf Grund seiner handwerklichen Kenntnisse. Eine persönliche schöpferische Gestaltung komme bei den Photographien in der Regel nicht zur Auswirkung. Daß die Arbeit künstlerischen Charakter habe, könne allerdings hinsichtlich einzelner Aufnahmen nicht bestritten werden.

Der Stpfl. sei auch kein Schriftsteller. Die von ihm vorgelegten Zeitungsausschnitte und Aufzeichnungen ließen erkennen, daß das Bild der Hauptgegenstand sei. Bei manchen Bilderserien seien das Aufnahmematerial und die Tatbestandserläuterungen des Stpfl. von den Zeitschriften zu einem Bericht mit Bildunterschriften gestaltet worden. Andererseits seien Bildberichte in vollem Umfange von den Zeitschriften übernommen worden. Für die Richtigkeit seiner Auffassung hat sich das Finanzgericht auf die Urteile des Reichsfinanzhofs V A 344/36 vom 19. März 1937, Reichssteuerblatt (RStBl.) 1937 S. 623, und V 92/39 vom 30. Juni 1939, RStBl 1939 S. 963, berufen. Selbst wenn die Tätigkeit des Stpfl. grundsätzlich als selbständig angesehen werden sollte, müßte sie hinsichtlich der Lieferung von Aufnahmen, deren textliche Bearbeitung von den Zeitschriften geändert werde, verneint werden.

Der Stpfl. ist dagegen der Ansicht, seine Tätigkeit stelle kein steuerpflichtiges Gewerbe dar, sondern zähle zu den freien Berufen im Sinne des § 18 EStG. Seine Tätigkeit sei künstlerischen Charakters. Die Herstellung von Photographien sei nur insofern handwerklich, als man mit der Technik des Apparates vertraut sein müsse. Das Entscheidende aber sei die künstlerische Befähigung für die Herstellung der Bilder. Nicht jeder könne sich die erforderlichen Kenntnisse aneignen. Die künstlerischen Fähigkeiten seien angeboren und ließen sich nicht erlernen. Es komme darauf an, wie man das Objekt aufnehme. Die vollbrachten Leistungen überstiegen die fachliche Bildung und das handwerkliche Können. Die Aufnahmen und Texte enthielten eine eigene künstlerische Note. Die Photographie sei schon seit Jahrzehnten so entwickelt worden, daß sie neben den übrigen Künsten als eine selbständige Kunst bestehe.

Die Reportagetätigkeit sei nicht als Gewerbe anzusehen. Sie bestehe nicht nur in der bloßen Wiedergabe der Tatsachen und Ereignisse, sondern die Art und Weise, in der diese wiedergegeben würden, machten die Persönlichkeit und den Stil eines Reporters aus und stempelten dessen Tätigkeit zu einer geistig schöpferischen. Die Lieferung von Aufnahmen sei nicht die dominierende Tätigkeit. Die Aufnahmen seien zwar Bestandteil der Tätigkeit, das Wesentliche aber sei die geistige schöpferische Produktion.

Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht hat dagegen den Stpfl. von der Gewerbesteuer freigestellt.

Die Vorbehörde ist der Auffassung, daß die vom Finanzamt in Bezug genommenen Entscheidungen des Umsatzsteuersenats die gewerbe- und einkommensteuerrechtliche Frage nicht erschöpfend beantworteten, ob die Tätigkeit des Stpfl. eine gewerbliche ist.

Die Tätigkeit des Stpfl., der über einen meist selbst gewählten in einzelnen Fällen ihm auch von Zeitschriftenverlegern vorgeschriebenen Gegenstand aus selbst aufgenommenen Lichtbildern und dazu verfaßten Texten Bildberichte zusammenstelle und sie den Verlegern gegen Honorar zur Veröffentlichung in ihren Zeitschriften überlasse, umfasse Elemente, die sowohl in die Richtung künstlerischer und schriftstellerischer Tätigkeit gingen. Es sei dem Finanzamt zuzugeben, daß eine künstlerische Tätigkeit, als welche die Aufnahme der Lichtbilder für sich genommen zu betrachten wäre, nicht vorliege. Denn so wohlgelungen die erzielten Aufnahmen auch wären, so fehle es bei diesen Leistungen ihrer Natur nach an dem Eigenschöpferischen des Photographen, das seiner individuellen Gestaltungskraft entspräche. Mit der Feststellung, daß eine künstlerische Tätigkeit nicht vorliege, stehe aber nicht ohne weiteres fest, daß der Bf. gewerblicher Unternehmer sei. Seine Tätigkeit lasse sich nicht, wie es das Finanzamt will, derjenigen eines Berufsphotographen gleichstellen, der Personen oder Gegenstände aufnehme, um seinen Auftraggeber die Abzüge zu liefern, und der deshalb ohne Zweifel als Gewerbetreibender betrachtet werden müsse. Ebenso könne es dahingestellt bleiben, ob das Verfassen der Texte zu den Bildern für sich genommen den Erfordernissen entspreche, die im Sinne der höchstrichterlichen Rechtsprechung eine schriftstellerische Tätigkeit darstellten.

Die Tätigkeit des Stpfl., die in der Aufnahme der Bilder und in dem Abfassen der sie erläuternden und verbindenden Reportage bestehe, müsse als eine einheitliche betrachtet werden, die auf einer jeweils von dem Stpfl. gefaßten Idee beruhe. Bei der Verarbeitung seiner Ideen bringe er, wie die vorgelegten Arbeitsbogen bewiesen, eigene Gedanken zum Ausdruck. Die Art der Betätigung, wie sie der Stpfl. ausübe, ähnele der einer rein schriftstellerischen in einem solchen Maße, daß keine Bedenken bestünden, sie als freiberuflich anzusprechen. Sie müsse der schriftstellerischen oder künstlerischen Tätigkeit im Sinne des § 18 EStG an die Seite gestellt werden.

An der Natur dieser Tätigkeit ändere sich auch dann nichts, wenn die Zeitschriftenverleger im Einzelfall nicht sämtliche Bilder des Bf. brächten oder den vom Bf. dazu verfaßten Text abänderten oder kürzten. Die Leistung des Stpfl. bestände eben darin, daß er den Verlegern in Bild und Schrifttum ausgearbeitete eigene Gedanken zur Veröffentlichung zur Verfügung stelle, nicht aber Photographien bestimmter Gegenstände liefere.

Entscheidungsgründe

Der Vorentscheidung ist im Ergebnis beizutreten.

Auf Ersuchen des Senats hat sich die Handwerkskammer zu der Streitfrage geäußert. Sie hat ausgeführt, daß als wirkliche Berichterstatter nur solche Personen angesprochen werden könnten, die ihre Bilder nur zur Verwendung für die Presse zur Verfügung stellten. Jede Belieferung einzelner Personen mit Bildern, soweit sie zu Erwerbszwecken erfolge, stelle eine handwerkliche Tätigkeit dar. Die Tätigkeit des nach den vorstehenden Ausführungen als Bildberichterstatter anzusprechenden Personenkreises werde auf Grund eines im Jahre 1940 getroffenen übereinkommens zwischen dem Reichsinnungsverband des Photographenhandwerks und dem Reichsverband der Deutschen Presse vom 4. November 1940 nicht als vollhandwerkliche Tätigkeit angesehen.

Bei der Beurteilung der Frage, ob die Bildberichterstattung, obwohl sie nicht mehr dem Vollhandwerk zuzurechnen sei, als gewerbliche Tätigkeit anzusehen ist, sind nach Auffassung der Handwerkskammern mehrere Gesichtspunkte zu berücksichtigen. Die Handwerkskammer gibt zu, daß der Aufgabenkreis des Bildberichterstatters sich nicht allein auf die manuelle Tätigkeit des Photographierens beschränkt. Die Auswahl der Bilder sowie die Art ihrer Zusammenstellung werde in der Regel mehr von journalistischen Blickpunkten als von rein handwerklichen bestimmt. Gleichwohl könne die Tätigkeit eines Bildberichterstatters nicht ohne weiteres der überwiegend auf geistigem Gebiet liegenden Arbeit eines Journalisten oder eines freischaffenden Künstlers gleichgesetzt werden. Wenn auch die Bildberichterstattung nicht mehr als vollhandwerkliche Tätigkeit anzusprechen sei, so müsse sie doch überwiegend als handwerksähnlich und nur zu einem geringen Teil als geistige oder künstlerische Tätigkeit angesehen werden.

Gleichwohl ist die Handwerkskammer der Auffassung, daß es bedenklich sei, eine grundsätzliche Entscheidung dahin zu fällen, daß alle Bildberichterstatter als gewerblich tätige Personen anzusehen sind. Nach Auffassung der Handwerkskammer gibt es Bildberichterstatter, deren Fähigkeit und Arbeitsfeld überwiegend auf dem Gebiete der Journalistik liegen. In der Regel würden jedoch von den Bildberichterstattern Aufnahmen hergestellt, die einzeln oder zu Gruppen zusammengestellt entweder ganz ohne Texte mit nur geringer textlicher Untermalung der Presse zur Verfügung gestellt würden. In diesen Fällen dürfte nach Auffassung der Handwerker das Schwergewicht nicht auf geistigem, sondern mehr auf handwerklichem Gebiet liegen.

Der Zentralverband des Deutschen Photographenhandwerks hat von einer Stellungnahme zu dem Problem mit der Begründung abgesehen, daß er lediglich für die handwerklichen Berufsphotographen zuständig sei, während die Bildberichterstatter vom Deutschen Journalistenverband, Fachgruppe Bild betreut würden.

Der Deutsche Journalistenverband, an den sich der Senat mit der Bitte um Erstattung eines Gutachtens gewandt hat, hält die Tätigkeit eines Bildberichterstatters, der hauptberuflich und in selbständiger Arbeit an der geistigen Gestaltung von Zeitungen, Zeitschriften oder presseredaktionellen Hilfsunternehmen (Nachrichtenagenturen) mitwirkt, für eine journalistische, d. h. für eine freiberufliche. In einer Anordnung des ehemaligen Reichsverbandes der Deutschen Presse, einer Körperschaft des öffentlichen Rechts, vom 16. Februar 1939, würden das Wesen und die Eigenart der Bildberichterstattung in einer auch heute noch gültigen Weise wie folgt gekennzeichnet.

"Der Beruf des Bildberichterstatters ist kein Handwerk wie die Fachphotographie (Innung). Bildberichterstatter sind Schriftleiter, die statt der Feder die Kamera führen. Ihre Arbeit besteht nicht nur in der Lieferung von Ereignisberichten, sondern auch in der Schilderung von Zuständen politischer, gesellschaftlicher, wirtschaftlicher, kultureller Natur. Indes steht die Idee des Dargestellten im Mittelpunkt der Berufsarbeit. Die Eignung eines Bildes für die Presse hängt von seinem Nachrichtenwerk ab. Dabei ist die Qualität der photographischen Technik nicht ohne Bedeutung, wenn sie auch nicht ausschlaggebend ist."

Zusammenfassend kommt der Deutsche Journalistenverband zu folgendem Ergebnis:

"a) Das Wesen der Bildberichterstattung darf nicht in dem Ergebnis eines technischen Vorganges und der Handfertigkeit erblickt werden. Die Beherrschung der Mittel und Verfahren der Bildherstellung ist lediglich eine, wenn auch unerläßliche Voraussetzung dieser ihrer äußeren Form nach eigentümlichen Nachrichtengebung.

Was der Berufsarbeit des Bildberichterstatters ihren journalistischen Charakter gibt, ist die auf individueller Beobachtung beruhende und eine besondere Begabung voraussetzende Erfassung des Bildmotivs und seines Nachrichtenwertes. Daß es sich dabei um eine "selbständig schaffende und würdigende Geistesarbeit" handelt, ist vom Reichsgericht in mehreren Entscheidungen anerkannt worden.

Künstlerische oder schriftstellerische Begriffselemente sind nicht entscheidend. Der Bildberichterstatter ist vielmehr nach Aufgabe und Tätigkeit Journalist, der an der Gestaltung des geistigen Inhalts von Zeitungen und Zeitschriften mitwirkt.

In dieser Erkenntnis haben der Deutsche Journalistenverband und seine Landesverbände die Bildberichterstatter berufsorganisatorisch eingegliedert. Die satzungsmäßige Voraussetzung der hauptberuflichen Tätigkeit ist dann erfüllt, wenn diese ständig ausgeübt wird, die Arbeitszeit ausschließlich oder überwiegend dieser Tätigkeit gewidmet wird und die Einnahmen ausschließlich oder überwiegend aus dieser Tätigkeit fließen.

Auch das kommende Bundespressegesetz erblickt die journalistische Tätigkeit in der Mitwirkung durch Wort und Bild und setzt beide gleich.

das Umsatzsteuergesetz ( § 4 Zeile 17) in der Fassung des Umsatzsteueränderungsgesetzes vom 28. Juni 1951 hat nunmehr die journalistische Tätigkeit als eine publizistische Tätigkeit eigener Art anerkannt und schriftstellerische bzw. künstlerische Subsumtion aufgegeben.

Die Tätigkeit des Bildberichterstatter ist als journalistische eine freiberufliche im Sinne von § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG. Sofern der Bildberichterstatter nicht in den Betrieb eines Presseunternehmens als Angestellter eingeordnet ist, was nur in Ausnahmefällen zutrifft, rechnet er zu der Gruppe der freien Mitarbeiter. Er übt seine Tätigkeit in wirtschaftlicher und sozialer Selbständigkeit aus. Eine Weisungsgebundenheit im Sinne von § 1 der Lohnsteuerdurchführungsverordnung (LStDVO) ist bei ihm nicht gegeben. Seine Selbständigkeit erfährt nur jene Einschränkung, die jeder Werkvertrag mit sich bringt (Hinweise sachlicher Natur, Terminmitteilungen und ähnliches). Die Tätigkeit des Bildberichterstatter beruht hauptsächlich auf seiner persönlichen Arbeitskraft. Eine Unterstützung durch Hilfskräfte, wie sie in wenigen Fällen anzutreffen ist, betrifft nicht die journalistische Tätigkeit als solche, sondern die rein technische Seite (Labor). Ein Betriebsvermögen im Sinne eines Gewerbekapitals ist regelmäßig nicht vorhanden."

Die Behörde für Wirtschaft und Verkehr der Stadt H. hat sich ebenfalls dahin ausgesprochen, daß Bildberichterstatter, die Erscheinungen der Zeitgeschichte oder der Natur darstellen und sie dem Wissen der Allgemeinheit zuführen, kein Handwerk, sondern einen freien Beruf ausüben.

Zu den gewerbesteuerpflichtigen Einkünften im Sinne des § 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) gehören grundsätzlich nicht die Einkünfte aus freien Berufen im Sinne des § 18 EStG. Zu diesen rechnet insbesondere die wissenschaftliche, künstlerische, schriftstellerische, unterrichtende oder erzieherische Tätigkeit sowie die Tätigkeit "ähnlicher Berufe". Nach der ständigen Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs und des Obersten Finanzgerichtshofs (vgl. insbesondere das Urteil des Reichsfinanzhofs VI 405/40 vom 13. November 1940, RStBl. 1941 S. 179, sowie das Urteil des Obersten Finanzgerichtshofs IV 4/49 vom 10. Mai 1949, Steuerrechtskartei Rechtsspruch 2 zu § 18 EStG = Finanzrundschau 1949 S. 166 Rechtsspruch 60) ist es nicht angängig, der Aufzählung der freien Berufe im § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG einen allgemeinen Grundsatz zu entnehmen und alle Berufe, die unter den so gewonnenen allgemeinen Grundsatz fallen würden, als freiberufliche anzusehen. Vielmehr müßten die "ähnlichen Berufe" im Sinne der Gesetzesvorschrift tatsächlich einem bestimmten der im Gesetz einzeln aufgeführten Berufe ähnlich sein. Nur auf diese Weise sei eine einigermaßen bestimmte Abgrenzung möglich, die für das Gewerbesteuergesetz von großer Bedeutung sei. Der erkennende Senat folgt grundsätzlich dieser Rechtsprechung. Das schließt naturgemäß nicht aus, daß das Vorliegen eines ähnlichen Berufes auch dann zu bejahen ist, wenn seine Tätigkeit mehrere Begriffselemente aufweist, von denen jedes auch noch anderen in der Gesetzesvorschrift einzeln aufgeführten Berufen ähnlich ist.

Der erkennende Senat schließt sich dem Gutachten des Deutschen Journalistenverbandes dahin an, daß die Tätigkeit eines Bildberichterstatters der von ihm gekennzeichneten Art nicht handwerklicher, sondern journalistischer Natur ist. Die Arbeit des Journalisten besteht nicht nur in der Lieferung von Ereignisberichten, sondern auch in der Schilderung von Zuständen politischer, gesellschaftlicher, wirtschaftlicher und kultureller Natur, wobei die Idee des Dargestellten im Mittelpunkt der Berufsarbeit steht. Das Wesen der Bildberichterstattung erschöpft sich daher nicht in dem Ergebnis eines technischen Vorganges und in der Handfertigkeit. Was der Berufsarbeit des Bildberichterstatters den journalistischen Charakter gibt, ist die auf individueller Beobachtung beruhende Erfassung des Bildmotivs und seines Nachrichtenwertes. Die Tätigkeit des Bildberichterstatters wirkt gestaltend auf den geistigen Inhalt von Zeitungen und Zeitschriften. Nach alledem erfüllt die journalistische Tätigkeit des Bildberichterstatters die Merkmale einer Tätigkeit, die am nächsten der schriftstellerischen Tätigkeit verwandt ist, wobei es dahingestellt bleiben kann, ob sie in manchen ihrer Begriffselemente auch anderen der im § 18 Abs. 1 Ziff. 1 EStG aufgeführten Tätigkeiten ähnlich ist.

Daß die in selbständiger Arbeit ausgeübte rein journalistische Tätigkeit zu den freien Berufen zu rechnen ist, wird in der Regel kaum einem Zweifel begegnen. Ihr Charakter erfährt nicht dadurch eine änderung, daß die zu den Grundelementen der Journalistik gehörende schriftstellerische Tätigkeit durch Nutzbarmachung phototechnischer Hilfsmittel vertieft und erweitert oder teilweise ersetzt wird. Die von dem Finanzamt zur Stützung seiner Auffassung in Anspruch genommenen Urteile des Umsatzsteuersenats aus den Jahren 1937 und 1939 haben sich mit der Frage beschäftigt, ob der Beruf des Bildberichterstatters unter den Begriff des Schriftstellers oder Künstlers fällt. Bei der Auslegung der Steuergesetze sind die Volksanschauung, der Zweck und die wirtschaftliche Bedeutung der Gesetze und die Entwicklung der Verhältnisse zu berücksichtigen. Der erkennende Senat ist der Auffassung, daß die Entwicklung der Verhältnisse seit Erlaß dieser Urteile dazu geführt hat, daß sich die Tätigkeit der Bildberichterstatter in zunehmendem Masse dem Beruf der Journalisten angeglichen hat. Er sieht sich in dieser überzeugung auch durch die Tatsache bestärkt, daß durch das Gesetz zur änderung des Umsatzsteuergesetzes und des Beförderungsteuergesetzes vom 28. Juni 1951 (Bundesgesetzblatt Teil 1 S. 402) die Befreiungsvorschrift des § 4 Ziff. 13 des Umsatzsteuergesetzes 46/1934 dahin ergänzt wurde, daß neben den Umsätzen aus der Tätigkeit als Künstler und Schriftsteller auch die Umsätze aus der Tätigkeit als Journalist steuerfrei sind.

Daß sich an der Natur der journalistischen Tätigkeit auch dann nichts ändert, wenn die Zeitschriftenverleger im Einzelfall den von den Bildberichterstattern verfaßten Text abändern oder kürzen, hat das Finanzgericht zutreffend festgestellt.

Der Stpfl. hat nach seiner Einlassung sechs Semester an der ... Kunstschule ... studiert und ist anschließend bei einem Professor der Photographie ausgebildet worden. Der von den Vorbehörden festgestellte Sachverhalt und die von dem Stpfl. vorgelegten Bildwerke sowie ihre textliche Bearbeitung rechtfertigen den Schluß, daß es sich bei dem Stpfl. um einen Bildberichterstatter handelt, der eine journalistische Tätigkeit im Sinne der Ausführungen des Deutschen Journalistenverbandes ausübt. Da seine Fähigkeiten und sein Arbeitsfeld überwiegend auf dem Gebiet der Journalistik liegen, erfüllt der Stpfl. auch die einschränkenden Erfordernisse, welche die Handwerkskammer als Voraussetzung für die Anerkennung einer freiberuflichen Tätigkeit aufgestellt hat.

Die Rechtsbeschwerde des Finanzamtsvorstehers war daher als unbegründet zurückzuweisen.

Der Stpfl. hat mündliche Verhandlung beantragt. Es erschien dem Senat jedoch zweckmäßig, gemäß § 294 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung zunächst ohne diese zu entscheiden.

Fundstellen

Haufe-Index 407394

BStBl III 1952, 170

BFHE 1953, 439

BFHE 56, 439