Entscheidungsstichwort (Thema)
Betriebsfortführung im Wege der Verpachtung, Betriebsübertragung i.S. des § 7 Abs. 1 EStDV
Leitsatz (NV)
1. Zur Frage, ob eine Betriebsaufgabe vorliegt, wenn ein Einzelhändler Teile seines Betriebsvermögens veräußert und das bisherige Betriebsgrundstück an den Erwerber verpachtet.
2. Eine Betriebsübertragung i.S. des § 7 Abs. 1 EStDV liegt vor, wenn alle wesentlichen Grundlagen des Betriebs unentgeltlich übertragen werden.
Normenkette
EStG § 16 Abs. 3; EStDV § 7 Abs. 1
Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) betreibt seit dem 1. Januar 1983 auf dem Grundstück . . . einen Einzelhandel, den er von seinem Vater übernommen hat. In dem Übergabevertrag vom 14. Dezember 1982 heißt es dazu u.a.: ,,Herr X übergibt hiermit seinen Einzelhandel mit allen Aktiven und Passiven gemäß den Buchwerten der noch aufzustellenden Bilanz per 31.12. 1982 mit Ausnahme des unbeweglichen Anlagevermögens an seinen Sohn, . . . Über die Nutzung des unbeweglichen Anlagevermögens wird ein besonderer Pachtvertrag geschlossen." Mit Vertrag vom gleichen Tage verpachtete der Vater dem Kläger ,,sein gesamtes für den Betrieb genutztes unbewegliches Anlagevermögen. Mitverpachtet ist der etwa vorhandene Geschäftswert, für dessen Bestand keine Haftung übernommen wird. Das zu verpachtende Anlagevermögen besteht aus . . .
d) Umbauten,
e) etwaiger Geschäftswert . . .".
In einem Schreiben an den Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA -) vom 20. Februar 1985 ließ der Vater des Klägers erklären, er gehe davon aus, daß die Verpachtung des betrieblich genutzten Grundstücksteils einen ,,ruhenden Gewerbebetrieb" bilde und daher eine Überführung des Grundstücks in das Privatvermögen nicht in Betracht komme.
Mit Vertrag vom 14. November 1985 übertrug der Vater des Klägers das betreffende Grundstück mit Wirkung vom 1. Dezember 1985 unentgeltlich auf den Kläger. Gleichzeitig wurde eine lebenslängliche Rente zugunsten des Vaters des Klägers und dessen Ehefrau vereinbart.
Der Kläger legte den betrieblich genutzten Teil des Grundstücks mit dem Teilwert (§ 6 Abs. 1 Ziffer 5 des Einkommensteuergesetzes - EStG -) in das Betriebsvermögen ein; als Teilwert setzte er zum 1. Dezember 1985 für den Grund und Boden . . . DM und für das Gebäude . . . DM an. Auf dieser Grundlage errechnete er die Absetzung für Abnutzung - AfA - (§ 7 Abs. 4 EStG) auf das Gebäude für das Streitjahr 1985 mit . . . DM.
Davon abweichend setzte das FA den Grund und Boden, das Gebäude sowie die Heizungsanlage mit den (Buch-)Werten aus der Bilanz des Vaters des Klägers an und errechnete die AfA für das Gebäude mit . . . DM. Es ging dabei davon aus, daß das Grundstück im Rahmen einer unentgeltlichen Betriebsübertragung auf den Kläger übergegangen und dieser nach § 7 Abs. 1 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) als Rechtsnachfolger an die vom Vater bilanzierten Werte gebunden ist.
Der von dem Kläger gegen den Einkommensteuerbescheid 1985 eingelegte Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom . . . zurückgewiesen. Zur Begründung führte das FA im wesentlichen aus, es treffe nicht zu, daß der Vater seinen Gewerbebetrieb bereits zum 31. Dezember 1982 aufgegeben und das strittige Grundstück in sein Privatvermögen überführt habe. Es seien damals nur unwesentliche Betriebsgrundlagen auf den Kläger übertragen worden. Die wesentlichen Grundlagen dagegen habe der Vater zurückbehalten und an den Kläger verpachtet. Das Grundstück stelle schon deshalb eine wesentliche Betriebsgrundlage dar, weil es erhebliche stille Reserven enthalte. Mitverpachtet worden seien auch Umbauten, die im Zusammenhang mit dem Betrieb des Einzelhandels vorgenommen worden sein dürften, sowie ein etwaiger Geschäftswert.
Die Klage wurde mit einem - gemäß § 105 Abs. 5 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) begründeten - Urteil abgewiesen. Das Finanzgericht (FG) führte aus, daß es den Gründen der Einspruchsentscheidung folge.
Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet. Das FA und ihm folgend das FG sind zu Recht davon ausgegangen, daß das strittige Grundstück im Rahmen einer unentgeltlichen Betriebsübertragung mit dem Zwang zur Buchwertfortführung auf den Kläger übergegangen ist.
1. Die Auffassung des Klägers, sein Vater habe bereits im Jahre 1983 das Betriebsgrundstück im Rahmen einer Betriebsaufgabe (§ 16 Abs. 3 EStG) in sein Privatvermögen überführt und es ihm - dem Kläger - im Jahre 1985 mit der Folge übertragen, daß es mit seinem Teilwert in das Betriebsvermögen eingelegt werden konnte (§ 6 Abs. 1 Nr.5 EStG), ist unzutreffend.
Wird im Zusammenhang mit der Einstellung der werbenden Tätigkeit eines Gewerbetreibenden ein Teil der Wirtschaftsgüter veräußert, ein Teil zurückbehalten und verpachtet, so kann darin zwar eine Betriebsaufgabe i.S. des § 16 Abs. 1 EStG (mit der Folge der Versteuerung aller im Betrieb ruhenden stillen Reserven) liegen. Es ist jedoch von einer Fortführung des Betriebs auszugehen, wenn der Betrieb im ganzen verpachtet wird und der Verpächter keine Betriebsaufgabe erklärt (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 13. November 1963 GrS 1/63 S, BFHE 78, 315, BStBl III 1964, 124). Eine Betriebsverpachtung in diesem Sinne setzt nicht voraus, daß der Betrieb als geschlossener Organismus verpachtet wird, wohl aber, daß alle wesentlichen Grundlagen des Betriebs verpachtet werden (BFH-Urteile vom 13. Dezember 1983 VIII R 90/81, BFHE 140, 526, BStBl II 1984, 474; vom 27. März 1987 III R 214/83, BFH/NV 1987, 578). Ausnahmsweise kann dieses Erfordernis auch dann erfüllt sein, wenn nur das Betriebsgrundstück verpachtet wird.
Grundstücke oder Grundstücksteile können die wesentliche Betriebsgrundlage darstellen, wenn sie durch ihre Lage, den hierdurch bedingten örtlichen Wirkungskreis und den dadurch wiederum bestimmten Kundenkreis im Verhältnis zu den übrigen Wirtschaftsgütern besondere Bedeutung haben (BFH-Urteil vom 24. Juni 1976 IV R 200/72, BFHE 119, 430, BStBl II 1976, 672).
Für den Streitfall folgt daraus, daß das dem Kläger überlassene Grundstück als alleinige wesentliche Betriebsgrundlage zu beurteilen ist. Das in einer Kleinstadt belegene und für ein Einzelhandelsgeschäft hergerichtete Grundstück wurde ohne Veränderung seines Wesens und der Nutzungsart an den Kläger verpachtet. Das Grundstück und der damit zuammenhängende Kundenstamm gab dem Betrieb des Vaters und des Klägers das Gepräge und war für den Betrieb in der damaligen Form unentbehrlich. Umsatz und Gewinn des Einzelhandelsgeschäfts wurden maßgeblich von der Lage und dem Zustand des Betriebsgebäudes beeinflußt. Wäre der Betrieb an anderer Stelle ausgeübt worden, hätte dies möglicherweise erhebliche Veränderungen der betrieblichen Struktur im Hinblick auf den Kundenkreis, das Warensortiment, den Warenabsatz und die Wettbewerbslage zur Folge gehabt.
Dagegen gehörten die dem Kläger bereits im Jahre 1983 übereigneten Wirtschaftsgüter, nämlich das Inventar und der Warenbestand, nicht zu den wesentlichen Grundlagen des Betriebs. Denn sie hätten bei einer etwaigen Wiederaufnahme der werbenden Tätigkeit durch den Vater des Klägers kurzfristig wiederbeschafft werden können.
Dahingestellt bleiben kann, welche Bedeutung der Mitverpachtung des ,,Geschäftswerts" sowie der ,,Umbauten" zukommt. Falls diese Wirtschaftsgüter einen erfaßbaren Wert verkörpert haben sollten, hätte der Umstand, daß sie mitverpachtet worden sind, die Annahme einer Betriebsverpachtung nur noch unterstreichen können. Falls sie aber nicht existiert oder keinen eigenen Wert gehabt haben sollten, hätte dies der Annahme einer Betriebsverpachtung nicht entgegenstehen können; hierfür reichte die Verpachtung allein des Grundstücks aus.
Da der Vater des Klägers nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG weder im Jahr der Verpachtung noch in der Zeit danach dem FA gegenüber die Betriebsaufgabe erklärt hat, ist das Betriebsgrundstück bis zur Übereignung an den Kläger im Streitjahr 1985 im Betriebsvermögen des Vaters geblieben.
2. Bestand aber der (ruhende) Betrieb des Vaters noch weiter fort, so muß in der Übertragung des Grundstücks auf den Kläger unter den gegebenen Umständen eine unentgeltliche Betriebsübertragung i.S. des § 7 Abs. 1 EStDV gesehen werden.
Eine Betriebsübertragung i.S. des § 7 Abs. 1 EStDV liegt vor, wenn alle wesentlichen Grundlagen des Betriebs unentgeltlich übertragen werden (BFH-Urteile vom 27. Juli 1961 IV 295/60 U, BFHE 73, 679, BStBl III 1961, 514; vom 7. August 1979 VIII R 153/77, BFHE 129, 325, BStBl II 1980, 181). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall gegeben. Auch im Rahmen des § 7 Abs. 1 EStDV rechnen zu den wesentlichen Grundlagen eines Betriebs die Wirtschaftsgüter, die für den Betrieb nach seiner Art von besonderer Bedeutung sind, die also der Betriebszweck erfordert und die besonderes Gewicht für die Betriebsführung besitzen.
Die unentgeltliche Übereignung des Grundstücks auf den Kläger hatte zur Folge, daß dieser gemäß § 7 EStDV bei der Ermittlung seines Gewinns das Grundstück mit dem Wert fortzuführen hatte, mit dem es bei seinem Vater zu Buche stand. Dieser Buchwert ist auch die für die AfA des Klägers maßgebende Bemessungsgrundlage (BFH-Urteil in BFHE 129, 325, BStBl II 1980, 181).
Fundstellen
Haufe-Index 418806 |
BFH/NV 1993, 233 |