Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Bewertung Bewertung/Vermögen-/Erbschaft-/Schenkungsteuer
Leitsatz (amtlich)
Wird für unverzinsliche Darlehen zur Förderung des Wohnungsbaues und zur Vorfinanzierung des Lastenausgleichs Steuervergünstigung nach den §§ 7 c und 7 f EStG in Anspruch genommen und gewährt, so ist auch nach den §§ 7c und 7f EStG i. d. F. des Gesetzes vom 15. September 1953 eine Steuerschuld für die veranlagte Einkommensteuer mit Ablauf des Veranlagungszeitraumes nur in der Höhe entstanden, in der sie sich bei Berücksichtigung der Steuervergünstigung ergibt. Bei der Veranlagung zur Vermögensteuer ist deshalb ein Steuerabzug nur in dieser Höhe zulässig.
Der Senat hält an den Grundsätzen der Entscheidungen III 390/58 U vom 22. April 1960 (BStBl 1960 III S. 288, Slg. Bd. 71 S. 103) und III 343/57 U vom 3. Februar 1961 (BStBl 1961 III S. 202, Slg. Bd. 72 S. 551) fest, wonach 7c- und 7d-Darlehen schon auf Grund ihrer gesetzlichen Gestaltung notwendigerweise zum Betriebsvermögen gehören. Dies gilt auch für 7f-Darlehen.
EStG i. d. F. vom 15. September 1953 §§ 7 c und 7 f; BewG i. d. F. vor der änderung durch das ändG-
Normenkette
EStG §§ 7c, 7f; BewG § 74 Abs. 1 Ziff. 1, § 118/1/1, §§ 6-7, 14 Abs. 3, § 12/3
Tatbestand
Streitig ist, ob bei der Neuveranlagung der Vermögensteuer auf den 1. Januar 1954 für die im Jahre 1953 hingegebenen unverzinslichen Darlehen zur Förderung des Wohnungsbaues (ß 7 c EStG) nur zur Vorfinanzierung des Lastenausgleichs (ß 7 f EStG) eine Steuerbelastung für Einkommensteuer und Abgabe "Notopfer Berlin" (NOB) zu berücksichtigen ist.
Der inzwischen verstorbene Bf. war als Rechtsanwalt und Notar an einer Anwaltsgemeinschaft beteiligt. Sein Anteil am Betriebsvermögen dieser Gemeinschaft wurde zum 1. Januar 1954 unanfechtbar festgestellt und bei der Neuveranlagung zur Vermögensteuer auf den 1. Januar 1954 erfaßt. Im Betriebsvermögen der Anwaltsgemeinschaft sind mehrere 7 c- und 7 f- Darlehen enthalten, von denen im Innenverhältnis auf den Bf. am 1. Januar 1954 ein größerer Betrag entfiel.
Mit dem Einspruch und der Berufung machte der Bf. geltend, seine 7 c- und 7 f- Darlehen seien nicht Vermögensbestandteil des Vermögens der Anwaltsgemeinschaft, sondern Privatvermögen, auf dem eine auflösend bedingte Steuerschuld ruhe, die bei der Vermögensteuerveranlagung als Schuld zu berücksichtigen sei. Der Einspruch wurde in diesem Punkte als unbegründet zurückgewiesen. Durch den Bescheid über die Feststellung des Einheitswertes auf den 1. Januar 1954 sei unanfechtbar festgestellt, daß die Darlehen Betriebsvermögen der Anwaltsgemeinschaft seien. Hieran sei der Steuerausschuß gemäß § 218 AO gebunden. Im übrigen gehörten nach ständiger Rechtsprechung Darlehen nach §§ 7 c und 7 f EStG bewertungsmäßig zum Betriebsvermögen. Bei der Ermittlung des Gesamtvermögens könnten auch die durch den Rückfluß der 7 c- und 7 f- Darlehen entstehenden Schulden nach ständiger Rechtsprechung nicht berücksichtigt werden. Die Berufung blieb ebenfalls erfolglos. Das Finanzgericht begründete seine Entscheidung im wesentlichen wie folgt: Nach dem Wortlaut des Gesetzes (Steuerpflichtige ... können ... Darlehen ... im Jahr der Hingabe als Betriebsausgaben ... absetzen) entstehe die anteilige Steuerschuld zunächst nicht. Wäre die Steuerschuld auflösend bedingt, dann wäre die anteilige Steuerschuld als gestundet (ihre Festsetzung als ausgesetzt) zu beurteilen. Die Steuerschuld sei aber weder durch Gesetz noch durch Verfügung des Finanzamts gestundet bzw. ausgesetzt worden. Die §§ 7 c und 7 f EStG durchbrächen den regelmäßigen Steuertatbestand. Im Rahmen des Vergünstigungstatbestandes seien im Absatz Ziffer 2 b und §§ 7 c und 7 f EStG die Voraussetzungen für die Vergünstigung festgelegt. Dies spreche für die auflösend bedingte Begünstigung, so daß die Steuervergünstigung bis zum Eintritt der Bedingung bestehe. Das Finanzgericht sei hiernach der Auffassung, daß die Steuerschuld aufgeschoben und deshalb nicht absetzbar sei. Die den Darlehensrückfluß belastende Steuerschuld entstehe mit dem Ablauf der Veranlagungszeiträume, in denen der Rückfluß als Betriebseinnahme erscheine. Das Finanzgericht teile die Auffassung des Bundesfinanzhofs, daß diese Steuerschuld bis zu ihrer Entstehung nicht absetzbar sei (ß 6 BewG). Die Nachprüfung der Zugehörigkeit der Darlehen zum Betriebsvermögen und der dort erfolgten Bewertung sei nach rechtskräftiger einheitlicher Feststellung des Betriebsvermögens im anhängigen Verfahren unzulässig.
Zur Begründung der Rb. führt der Bf. u. a. folgendes aus:
Das Finanzgericht lege §§ 7 c und 7 f Abs. 2 Ziff. 2 b in der Fassung des EStG vom 15. September 1953 (BGBl 1953 I S. 1355) irrtümlich aus. Diese Vorschriften bedeuteten eine Einengung des Rechts des Steuerpflichtigen nach Absatz 1 auf Einsetzung eines fiktiven Betriebsausgabepostens; dieser beseitige nicht endgültig die Gewinntatsache, sondern bringe eine auflösend bedingte Steuervergünstigung wegen einer an sich entstandenen Steuerschuld zum Ausdruck. Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zu der streitigen Frage betreffe anscheinend nur Fälle von Darlehen, die vor dem 30. Mai 1953 gegeben worden seien. Das vor dem 15. September 1953 maßgebend gewesene EStG habe dem Steuerpflichtigen das Recht auf gewinnmindernde Absetzung des Darlehens im Jahre der Hingabe gegeben und dadurch die Steuerfestsetzung und Entstehung der aufschiebend bedingten Steuerschuld auf das spätere Rückflußjahr hinausgeschoben. Diese Rechtslage sei durch das EStG vom 15. September 1953 grundlegend geändert worden. Durch §§ 7 c und 7 f Abs. 2 Ziff. 2 b EStG 1953 sei das Recht des Steuerpflichtigen auf Einsetzung des Betriebsausgabepostens in der Bilanz am Ende des Jahres der Darlehnshingabe (Absatz 1) nicht an den Nichteintritt gewisser späterer Ereignisse geknüpft es bestehe vielmehr weiter und sei auflösend bedingt durch das Recht des Finanzamts auf Geltendmachung des Fortfalls der Steuervergünstigung des Absatzes 1 im Falle des Eintritts bestimmter Ereignisse. Dadurch sei die nach dem früheren Gesetz aufschiebend bedingte Steuervergünstigung zu einer auflösend bedingten geworden, die bei Eintritt der Ereignisse rückwirkend fortfalle. Dadurch bleibe es alsdann bei dem ursprünglichen Steuertatbestand, d. h. die gesetzlich vorgesehene Bilanzfälschung werde rückwirkend hinfällig, was dem Charakter einer auflösenden Bedingung entspreche. Gegen den Charakter einer aufschiebend bedingten Steuerschuld spreche, daß eine solche niemals rückwirkend entstehe. Bei Darlehen, die vom 1. Juni 1953 bis zum 31. Dezember 1954 gegeben wurden, entstehe die Steuerschuld sofort, sie sei aber auflösend bedingt mit Gewährung einer Steuerstundung. Die Vorschriften der §§ 7 c und 7 f Abs. 2 Ziff. 2 b EStG hätten den Charakter der Steuervergünstigung in eine auflösend bedingte geändert. Trete eines der in den §§ 7 c und 7 f Abs. 2 Ziff. 2 b EStG genannten Ereignisse in den drei Jahren ein, dann werde die Entstehung der Steuerschuld nicht berührt, sondern es falle nur die Steuervergünstigung rückwirkend fort und die bestehengebliebene Steuerschuld werde fällig.
Zu Unrecht berufe sich das Finanzgericht auf die Ausführungen von Krekeler in Anm. 1 am Ende zu §§ 4 bis 8 BewG. Der "bestehende Zustand" sei das Recht des Steuerpflichtigen auf Einsetzung des Betriebsausgabepostens am Ende des Jahres der Darlehnshingabe. Ein Schwebezustand bestehe nur hinsichtlich des Rechts des Finanzamts, bei Eintritt gewisser späterer Ereignisse unter Streichung des Betriebsausgabepostens den ohne diesen Posten feststehenden Steuertatbestand wieder herzustellen. Dieser Schwebezustand sei nach Krekeler lediglich zunächst nicht zu berücksichtigen. Es sei aber rechtsirrtümlich, daß nach dem Wortlaut der §§ 7 c und 7 f Abs. 1 EStG die anteilige Steuerschuld zunächst nicht entstehe. Die Streitfrage sei dadurch veranlaßt, daß in den §§ 7 c und 7 f Abs. 2 EStG die Formulierung "Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit ..." verwendet worden sei. Diese Ausdrucksweise passe nur für die in den Ziffern 1 und 2 a gegebenen Fälle. Für den Fall der Ziffer 2 b müßte das Gesetz folgendermaßen lauten: "Die durch Absatz 1 sich ergebende Steuervergünstigung ist hinfällig, wenn das Darlehen innerhalb von drei Jahren zurückgezahlt, abgetreten oder beliehen wird".
Das Finanzgericht verkenne das Wesen einer auflösend bedingten Steuerschuld, wenn es ausführe, die Auffassung des Bf. würde das gleichzeitige Bestehen der auf die 7 c- und 7 f- Darlehen im Jahre der Hingabe (auflösend bedingt) und auf den Darlehnsrückfluß in den ersten drei bzw. vier Jahren gemäß §§ 7 c und 7 f Abs. 6 und 5 EStG entfallenden Steuerschuld begründen. Es sei nicht so, daß zwei Steuerschulden entstünden, und zwar eine auflösend bedingte am Ende des Jahres der Hingabe des Darlehens und eine aufschiebend bedingte im Rückflußjahr. Die auflösend bedingte Steuerschuld entstehe am Ende des Jahres der Hingabe und sei nur mit einer Steuerbegünstigung bedacht, nämlich Stundung und steuerstaffelmäßiger Einordnung in das Rückflußjahr.
Das Finanzgericht verkenne auch die Bedeutung des § 7 c Abs. 6 und des § 7 f Abs. 5 EStG. Im Gegensatz zu den Kapitalgesellschaften sei bei Personengesellschaften das Darlehen am Ende des Jahres der Hingabe zum Privatvermögen des einzelnen Gesellschafters geworden, dem der Betrag als Gewinnanteil zugeteilt sei. Die Personengesellschaft als solche habe von da ab mit dem Darlehen als einem ausgeschütteten Gewinnanteil nichts zu tun. Nur zu Kontrollzwecken müsse der Darlehnsposten unter fiktiver Einsetzung eines Betriebsausgabepostens bilanzmäßig von der Gesellschaft weitergeführt werden, die nur noch Treuhänder des einzelnen Gesellschafters sei. Fließe das Darlehen in einem späteren Jahr zurück, so betreffe dies rechtlich eine Privateinnahme des einzelnen Gesellschafters, die als solche wiederum lediglich zu Kontrollzwecken in der Bilanz erscheinen müsse. In dieser Bilanz verschwinde der fiktive Betriebsausgabeposten und an seiner Stelle erscheine der Anspruch des einzelnen Gesellschafters als Passivum der Gesellschaft. Im Rückflußjahr sei der zurückgezahlte Betrag fiktiv eine Betriebseinnahme der Personengesellschaft durch die Aufnahme in die Steuerbilanz dieses Jahres; tatsächlich liege aber eine Betriebseinnahme des einzelnen Gesellschafters als dessen Privateinnahme vor bzw. eine Betriebseinnahme desselben aus dem Jahr der Darlehnshingabe, die erst im Rückflußjahr im Rahmen der Steuervergünstigung als seine persönliche Einnahme zur Versteuerung komme.
Unrichtig sei weiter die Auffassung des Finanzgerichts, die Nachprüfung der Zugehörigkeit der Darlehen zum Betriebsvermögen der Anwaltsgemeinschaft sei nach rechtskräftiger Feststellung des Betriebsvermögens in dem Verfahren über die Vermögensteuerveranlagung des Bf. nicht zulässig. In der Aufstellung des Betriebsvermögens der Anwaltsgemeinschaft spiele die auf dem Darlehnsrückfluß ruhende Einkommensteuerschuld keine Rolle, da diese Schuld nicht zu Lasten der Gemeinschaft gehe. Die Darlehnsbeträge seien dem Bf. jährlich als Gewinn seitens der Gemeinschaft zugesprochen worden, so daß diese sein Privatvermögen seien.
Unzutreffend sei auch die Auffassung des Finanzgerichts, für die Frage der Absetzbarkeit der Steuerschuld könne dahingestellt bleiben, ob § 53 a BewDV rechtsgültig sei. Werde anerkannt, daß die Steuerschuld auf die Darlehen eine auslösend bedingte sei, die schon am Ende des Jahres der Darlehnshingabe entstanden sei, dann werde doch zu entscheiden sein, ob § 53 a BewDV rechtsgültig ist und die Abzugsfähigkeit nach dieser Bestimmung gegeben ist.
Darauf hinzuweisen sei schließlich, daß in den ersten drei Jahren nach Hingabe der Darlehen kein Ereignis im Sinne der §§ 7 c und 7 f Abs. 2 Ziff. 2 b EStG eingetreten sei und dadurch die Steuerschuld nicht von einer auflösend bedingten zu einer aufschiebend bedingten geworden sei.
Entscheidungsgründe
Die Rb. ist unbegründet.
I. - Der erkennende Senat hat sich bereits wiederholt mit der bewertungs- und vermögensteuerrechtlichen Behandlung von unverzinslichen 7 c- und 7 c)- Darlehen befaßt. Bei diesen Fällen ging es im wesentlichen um die Frage, ob die Rückflußbelastung durch die Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer bei der Bewertung der Darlehnsforderung oder durch Ansatz eines besonderen Schuldpostens berücksichtigt werden kann. Diese Frage wurde verneint. Es wurde lediglich eine Bewertung der Darlehnsforderungen unter Berücksichtigung der Abzinsung gemäß § 14 Abs. 3 BewG anerkannt. Weiter wurde entschieden, daß 7 c- und 7 c)- Darlehen schon auf Grund ihrer gesetzlichen Gestaltung notwendigerweise zum Betriebsvermögen gehören. Der Einwand des Bf., diese bisherige Rechtsprechung betreffe nur Fälle von Darlehen, die vor dem 30. Mai 1953, somit vor Inkrafttreten des EStG in der Fassung vom 15. September 1953 (a. a. O.) gegeben worden seien, ist zutreffend. Der Bf. wendet weiter ein, im Streitfalle handle es sich auch nicht um die Frage, ob die Rückflußbelastung bei der Bewertung der Darlehen oder durch Ansatz eines besonderen Schuldpostens zu berücksichtigen sei. Es gehe vielmehr darum, daß nach seiner Auffassung bei den Darlehen zur Förderung des Wohnungsbaues nach § 7 c und zur Förderung der Vorfinanzierung des Lastenausgleichs nach § 7 f in der Fassung des EStG vom 15. September 1953 das Recht des Steuerpflichtigen auf Einsetzung des Betriebsausgabepostens in die Bilanz des Jahres der Darlehnshingabe (§§ 7 c und 7 f Abs. 1 EStG) nicht an den Eintritt bestimmter Ereignisse geknüpft sei; dieses Recht sei vielmehr auflösend bedingt durch das Recht des Finanzamts auf Fortfall der Steuervergünstigung im Falle des Eintritts bestimmter Ereignisse. Die auflösend bedingte Steuerschuld entstehe am Ende des Jahres der Darlehenshingabe und sei nur mit einer Steuervergünstigung bedacht, nämlich Stundung und steuerstaffelmäßiger Einordnung in das Rückflußjahr. Deshalb sei zunächst eine Einkommensteuerschuld in dem Umfange vom Vermögen abzusetzen, in dem sie sich ohne Berücksichtigung des Betriebsausgabepostens ergebe. Wenn auch die bisherige Rechtsprechung des erkennenden Senats wegen der 7 c- und 7 d- Darlehen zu den Einkommensteuergesetzen vor der Fassung vom 15. September 1953 ergangen ist, so hat sich diese Rechtsprechung bereits mit den Gedankengängen des Bf. befaßt. So führte der erkennende Senat im Urteil III 133 und 134/55 S vom 26. August 1955 (BStBl 1955 III S. 278, Slg. Bd. 61 S. 207) folgendes aus:
"Auch der Einwand, die steuerliche Behandlung der 7c-Darlehen laufe praktisch auf eine Stundung der - eigentlich schon entstandenen - Einkommensteuer und Körperschaftsteuer hinaus, so daß dem Abzug § 53 a BewDV nicht entgegenstehen würde, hält einer kritischen Betrachtung nicht stand. Versucht man, die "unsystematische" steuerliche Vergünstigung für 7 c)- Darlehen - Behandlung als Betriebsausgaben und Besteuerung im Zeitpunkt des Rückflusses - in das System einkommensteuerlicher Vergünstigung einzuordnen, so ist sie vergleichbar mit einer gesetzlich zugelassenen Bildung stiller Reserven ... Hier wie dort handelt es sich nicht um eine Stundung, sondern um eine Verschiebung der Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer, die bei den 7 c)- Darlehen in der Weise bewirkt wird, daß sie in der Steuerbilanz zunächst mit 0 DM angesetzt und dann beim Rückfluß erfaßt wird. Das Problem der Bewertung der 7 c)- Darlehen stellt somit nur einen Einzelfall des allgemeinen Problems dar, ob Wirtschaftsgüter, die in der Steuerbilanz mit stillen Reserven zu Buch stehen, bei der Bewertung zur Vermögensteuer im Hinblick auf die Belastung mit Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer ... bei der späteren Realisierung der stillen Reserven niedriger bewertet werden dürfen."
Diese Rechtsausführungen, die zwar zu dem vor dem 15. September 1953 maßgebenden Einkommensteuerrecht gemacht wurden, treffen in ihren Grundgedanken auch für die bewertungs- und vermögensteuerrechtliche Behandlung der 7 c- bis 7 f- Darlehen nach dem EStG 1953 zu. § 7 c der Einkommensteuergesetze in der Fassung vom 28. Dezember 1950 (BGBl 1951 I S. 1) und vom 17. Januar 1952 (BGBl 1952 I S. 33) enthält zwar keine dem § 7 c Abs. 2 Ziff. 2 b und dem § 7 f Abs. 2 Ziff. 2 b EStG in der Fassung vom 15. September 1953 entsprechende Vorschrift. Nach dieser Vorschrift ist bei Darlehen Voraussetzung für ihre Abzugsfähigkeit, daß sie innerhalb von drei Jahren nicht zurückgezahlt, abgetreten oder beliehen werden. Dem Bf. kann man zwar darin zustimmen, daß die Gesetzesformulierung "Voraussetzung ... ist" nicht glücklich gewählt wurde, weil im Jahre der Hingabe der Darlehen noch nicht feststeht, ob sie nicht innerhalb von drei Jahren zurückgezahlt, abgetreten oder beliehen werden. Keineswegs können aber die Vorschriften der §§ 7 c und 7 f Abs. 2 EStG 1953 so ausgelegt werden, daß durch sie die Steuervergünstigung den Charakter einer auflösenden Bedingung erhalten hat und deshalb eine Einkommensteuerschuld am Ende des Jahres der Darlehnshingabe in der Höhe zu berücksichtigen ist, wie sie sich unter Außerachtlassung des Betriebsausgabenpostens ergibt. Für den Abzug von Steuerschulden ist § 53 a BewDV im Streitfall noch maßgebend. Diese Bestimmung war, wie der erkennende Senat wiederholt ausgesprochen hat (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs III 166/56 U vom 7. März 1958, BStBl 1958 III S. 220, Slg. Bd. 66 S. 568; III 340/61 U vom 17. April 1964, BStBl 1964 III S. 380, Slg. Bd. 79 S. 405), rechtsgültig. Nach dieser Bestimmung hängt der Abzug von Schulden aus laufend veranlagten Steuern bei der Vermögensteuerveranlagung u. a. davon ab, daß die Steuern entweder spätestens im Veranlagungszeitpunkt fällig geworden sind oder bei späterer Fälligkeit für einen Zeitraum erhoben werden, der spätestens im Veranlagungszeitpunkt geendet hat. Unabhängig von dieser Bestimmung ist aber weitere Voraussetzung für den Abzug einer Steuerschuld wie für jede andere Schuld, daß sie am Stichtage bereits entstanden ist. Eine Steuerschuld entsteht, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Steuer knüpft (ß 3 Abs. 1 StAnpG). Die Festsetzung der Steuerschuld ist somit keine Voraussetzung für deren Entstehung. Der Anspruch auf die Abschlußzahlung der veranlagten Einkommensteuer 1953 um deren Abzug es sich im Streitfalle handelt, entsteht erst mit dem Ende des Veranlagungszeitraumes, das ist mit dem Ablauf des 31. Dezember 1953. Daß die Steuer erst nachträglich festgesetzt oder entrichtet wird, schließt den Abzug am Stichtag an dem sie bereits entstanden war und eine wirtschaftliche Belastung darstellte, grundsätzlich nicht aus. Soweit die Höhe der Steuerschuld von Erklärungen oder Handlungen des Steuerpflichtigen abhängt, sind diese auch dann zu berücksichtigen, wenn sie erst nach dem Stichtag abgegeben oder ausgeführt werden, wobei davon auszugehen ist, daß der Steuerpflichtige bereits am Stichtag willens ist, in der später konkretisierten Weise zu entscheiden (vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs III 340/61 U vom 17. April 1964, a. a. O.). Der Bf. hat die Steuervergünstigung nach den §§ 7 c und 7 f EStG 1953 in Anspruch genommen. Damit ist die Einkommensteuerschuld auch nur unter Berücksichtigung des Betriebsausgabepostens entstanden. Sie kann deshalb auch nur in der Höhe abgezogen werden, in der der Bf. auf Grund der Verhältnisse vom Stichtage mit einer Leistungspflicht rechnen konnte. Die Abzugsfähigkeit des Darlehens entfällt zwar rückwirkend nach §§ 7 c und 7 f Abs. 2 Ziff. 2 Buchst. b EStG 1953, wenn das Darlehen innerhalb von drei Jahren zurückgezahlt, abgetreten oder beliehen wird. Diese Möglichkeit der änderung der Steuerschuld im Falle des Eintritts der angeführten Voraussetzungen bedeutet aber nicht, daß die Steuerschuld schon im Jahre der Hingabe der Darlehen ohne Berücksichtigung der Darlehen voll entstanden und auflösend bedingt ist. Die Steuerschuld ist vielmehr zunächst unbedingt in der Höhe entstanden, wie sie sich nach dem Willen des Steuerpflichtigen durch die Inanspruchnahme der Steuervergünstigung ergibt. Der Bf. konnte auch nur in dieser Höhe auf Grund der Verhältnisse vom Veranlagungsstichtag 1. Januar 1954 mit einer Leistungspflicht für Einkommensteuer rechnen. Die dem entgegenstehenden Einwendungen des Bf. sind unbegründet.
II. - Unbegründet sind auch die Einwendungen des Bf., die Gemeinschaft habe mit dem Ende des Jahres, in dem die Darlehen hingegeben worden seien, mit dem Darlehen als einem ausgeschütteten Gewinnanteil nichts mehr zu tun; sie sei nur noch Treuhänder des Bf. und die Darlehen seien sein Privatvermögen geworden. Der Vorinstanz ist entgegen der Auffassung des Bf. darin zuzustimmen, daß die Nachprüfung der Zugehörigkeit der Darlehen zum Betriebsvermögen der Anwaltsgemeinschaft und ihre Erfassung und Bewertung nach Feststellung des Einheitswertes des Betriebsvermögens der Gemeinschaft im anhängigen Verfahren nicht möglich ist.
Im übrigen können sowohl nach § 7 c EStG 1950, 1951 und 1952 wie auch nach §§ 7 c und 7 f EStG 1953 nur Steuerpflichtige, die den Gewinn auf Grund ordnungsmäßiger Buchführung ermitteln, unverzinsliche Darlehen zur Förderung des Wohnungsbaues bzw. zur Förderung der Vorfinanzierung des Lastenausgleichs im Jahre der Hingabe als Betriebsausgabe absetzen. In dieser Hinsicht trat somit keine änderung in der Fassung der Einkommensteuergesetze ein. Deshalb gilt in diesem Punkte auch für das EStG 1953 die Rechtsprechung des erkennenden Senats über die bewertungsmäßige Zugehörigkeit der 7 c)- Darlehen zum Betriebsvermögen. Der erkennende Senat entschied durch Urteile III 390/58 U vom 22. April 1960 (BStBl 1960 III S. 288, Slg. Bd. 71 S. 103) und III 343/57 U vom 3. Februar 1961 (BStBl 1961 III S. 202, Slg. Bd. 72 S. 551), daß 7 c- und 7 d- Darlehen schon auf Grund ihrer gesetzlichen Gestaltung notwendigerweise zum Betriebsvermögen gehören. Im Urteil III 343/57 U vom 3. Februar 1961 (a. a. O.) führt der Senat hierzu folgendes aus:
"Für die Zurechnung der 7 c- und 7 d- Darlehen zum Betriebsvermögen ist es von maßgeblicher Bedeutung, daß diese Darlehen in der Buchführung der OHG Aufnahme gefunden haben und daß sie in den betrieblichen Bilanzen als solche ausgewiesen werden. Wie der Senat in dem Urteil III 390/58 U vom 22. April 1960 (BStBl 1960 III S. 288, Slg. Bd. 71 S. 103) ausgeführt hat, begründet die Aufnahme einer Forderung in die Buchführung die Vermutung für ihre Betriebszugehörigkeit, sofern es sich nicht um notwendiges Privatvermögen handelt. Gerade bei den Darlehen nach den §§ 7 c und 7 d EStG genüge aber die Zweckbestimmung der Förderung des Wohnungsbaues und des Schiffsbaues im gesetzlich bestimmten Rahmen, um bei entsprechender Verbuchung die betriebliche Verbindung zu bejahen, ohne daß die Hingabe des Darlehens auch sonst durch die betrieblichen Verhältnisse bedingt sein müsse. Nur durch die Einschaltung der zur Buchführung verpflichteten Gesellschaft und über deren Gewinnverteilung sei es möglich gewesen, in den Genuß der Steuervergünstigung nach den §§ 7 c und 7 d EStG 1949 - 1951 zu gelangen. Die Gesellschafter hätten absetzbare Gelder nach den §§ 7 c und 7 d EStG nur als Zuschüsse geben können. Darlehen nach den §§ 7 c und 7 d EStG seien notwendiges Betriebsvermögen kraft Gesetzes. An den Rechtsgrundsätzen dieser Entscheidung wird festgehalten, insbesondere daran, daß 7 c - und 7 d- Darlehen stets notwendiges Betriebsvermögen sind und bleiben, weil sie nach der gesetzlichen Regelung von einem privaten Geldgeber überhaupt nicht gegeben werden, sondern nur in der betrieblichen Sphäre entstehen und fortbestehen können."
Hieran hält der Senat fest, und zwar auch hinsichtlich der unverzinslichen Darlehen nach § 7 f EStG 1953 zur Förderung der Vorfinanzierung des Lastenausgleichs.
Fundstellen
Haufe-Index 411637 |
BStBl III 1965, 402 |
BFHE 1965, 425 |
BFHE 82, 425 |