Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Wird dem Steuerpflichtigen für die Einräumung eines Vorkaufsrecht eine Zeitrente zugesagt, so fallen die Rentenbezüge unter § 22 Ziff. 1 Satz 1 EStG.
Normenkette
EStG § 22 Ziff. 1; EStG § 22 Ziff. 3
Tatbestand
Dem Revisionsbeklagten (Steuerpflichtigen - Stpfl. - ), einem Land- und Forstwirt, wurden im Februar 1941 Steinkohlenfelder als Bergwerkseigentum verliehen. Im Vertrag vom 10. September 1941 räumte er einer Berggewerkschaft an diesen Steinkohlenfeldern ein Vorkaufsrecht bis Ende des Jahres 1951 gegen Zahlung einer jährlichen Vergütung von 15.000 RM ein. Im Jahre 1943 wurde das Vorkaufsrecht bis Ende 1956 verlängert und die jährliche Vergütung ab dem Jahre 1952 auf 5000 RM herabgesetzt. Als nach Kriegsende über das vermögen der Stpfl. die Vermögenssperre verhängt war, wurden die Vergütungen an ihn zunächst nicht weitergezahlt. Nach der Aufhebung der Sperre im Jahre 1951 überwies die Gewerkschaft am 29. Dezember 1951 die rückständigen Beträge ab 1945 einschließlich der Vergütung für 1951 mit 64.500 DM.
Das Finanzamt (FA) sah in dem Betrag Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Jahres 1951, während der Stpfl. die Freistellung von der Einkommensteuer begehrte.
Das Finanzgericht (FG) gab in diesem Punkt der Berufung statt. Im Berufungsverfahren betrachtete das FA den streitigen Betrag nicht mehr als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern als Erlös aus dem Verkauf von Bodenschätzen im Sinne von § 36 EStDV 1951. Das FG hielt im Anschluß an das Urteil des BFH I 38/55 U vom 8. Januar 1957 (Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 64 S. 260 - BFH 64, 260 -, BStBl III 1957, 100) und zwar die letzt genannte Vorschrift für rechtsgültig. Nach seiner Meinung fallen aber Einkünfte aus der Einräumung eines Vorkaufsrechtes nicht darunter; denn die Einräumung eines Vorkaufsrechtes sei rechtlich und wirtschaftlich einem Verkauf von Bodenschätzen nicht gleichzustellen. Das FG lehnte auch die vom FA hilfsweise vorgetragene Auffassung ab, die streitigen Vergütungen seien Einkünfte im Sinne des § 22 Ziff. 3 des Einkommensteuergesetzes - EStG - (Einkünfte aus sonstigen Leistungen); denn mit der Einräumung des Vorkaufsrecht sei nur eine Rechtslage geschaffen, aber keine Tätigkeit im Sinne des § 22 Ziff. 3 EStG entfaltet worden. Das FG verneinte ferner, daß die streitigen Bezüge Einkünfte im Sinne des § 22 Ziff. 1 c EStG 1951 (jetzt § 22 Ziff. 1 b) seien, weil unter diese Vorschrift nur Zuschüsse und sonstige Vorteile fielen, die als wiederkehrende Bezüge gewährt würden. Es müsse sich um Leistungen in Geld oder Geldeswert handeln, die für eine gewisse Dauer und mit einer gewissen Regelmäßigkeit zur Bestreitung laufender Ausgaben gewährt würden, z. B. Zuwendungen zur Bestreitung des Lebensunterhalts von Studenten.
Mit der Revision rügt das FA die Verletzung des geltenden Rechts. An der Auffassung, die streitigen Bezüge fielen unter § 36 EStDV 1951, hält es jetzt nicht mehr fest, sondern es betrachtet sie nunmehr als sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Ziff. 1 EStG. Wiederkehrend seien Bezüge, die auf Grund eines einheitlichen Entschlusses oder eines einheitlichen Rechtsgrundes mit einer gewissen Regelmäßigkeit, wenn auch nicht immer in gleicher Höhe wiederkehrend gezahlt würden. Die Tatsache, daß aus besonderem Grund hier die Vergütungen für die Jahre 1945 bis 1950 im Jahre 1951 in einer Summe nachgezahlt worden seien, stehe der Annahme laufender Bezüge nicht entgegen.
Entscheidungsgründe
Die nach dem Inkrafttreten der FGO als Revision zu behandelnde Rb. des FA führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.
Das FG hat zutreffend die streitigen Bezüge nicht als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) oder als Einkünfte aus der Veräußerung von Bodenschätzen (§ 36 EStDV 1951) beurteilt; denn der Stpfl. hat seine Bergrechte weder verpachtet noch veräußert. Zu Unrecht hat aber, wie das FA rügt, das FG die Voraussetzungen des § 22 Ziff. 1 Satz 1 EStG nicht geprüft.
Nach § 22 Ziff. 1 EStG 1951 unterliegen wiederkehrende Bezüge der Einkommensteuer. Als Einzelfälle "wiederkehrende Bezüge" führt der Gesetzgeber vererbliche Renten, Leibrenten, Leibgedinge, Zeitrenten und andere unvererbliche Renten, ferner Zuschüsse und sonstige Vorteile, die als wiederkehrende Bezüge gewährt werden, an. Zur Auslegung des Begriffs "wiederkehrende Bezüge" hat der Senat im Urteil VI 243/62 U vom 22. Januar 1965 (BFH 82, 184, BStBl III 1965, 313) Stellung genommen. Für die einkommensteuerliche Behandlung von Renten ist auch wesentlich, auf welchem Rechtsgrund sie beruhen. Für Leibrenten gilt seit dem Jahre 1955 die Sonderregelung, daß sie nur mit dem Ertragsanteil zur Einkommensteuer herangezogen werden. Leibrenten sind Renten, die auf die Lebensdauer einer Person abgestellt sind. Hier liegt keine Leibrente vor, da die Bezüge nicht auf die Lebenszeit des Stpfl., sondern auf bestimmte Zeit zugesagt sind. Die Zahlungspflicht der Gewerkschaft ist unabhängig davon, ob der Stpfl. das Ende der Frist erlebt oder nicht.
Die streitigen Bezüge sind rechtlich als Zeitrente im Sinne von § 22 Ziff. 1 Satz 1 EStG zu bezeichnen, weil dem Stpfl. auf eine lange Zeit wiederkehrende und gleichbleibende Leistungen zugesagt sind. Nach der Währungsreform sind die vertraglich geschuldeten Leistungen der Gewerkschaft auf 15.000 DM jährlich umgestellt worden. Zum Begriff Zeitrenten und ihre steuerliche Behandlung hat der Senat im Urteil VI 288/62 U vom 10. Oktober 1963 (BFH 77, 719, BStBl III 1963, 584) Stellung genommen.
Die Zeitrente hat hier nicht den Charakter eines Veräußerungsentgelts (Veräußerungsrente); denn der Stpfl. hat seine Bergrechte oder ein anderes Recht weder ganz noch zum Teil veräußert. Trotz des Vertrages mit der Gewerkschaft kann er seine Bergrechte jederzeit veräußern oder selbst benutzen.
Im Urteil IV 94/41 vom 17. Juli 1941 (RStBl 1941, 755) hat der Reichsfinanzhof (RFH) zur einkommensteuerlichen Behandlung einer einmaligen Zahlung für die Einräumung eines Vorkaufsrechts ausgesprochen, daß Einkünfte aus Veräußerungsgeschäften nicht unter § 41 Abs. 1 Nr. 2 EStG 1925, der in etwa dem § 22 Ziff. 1 EStG 1934/1954 entsprach, fielen. Da private Veräußerungsgeschäfte das Vermögen und nicht das Einkommen berühren, rechnete der RFH die Vergütungen für die Einräumung des Vorkaufsrechts ebensowenig zu den Einkünften aus Leistungen nach § 22 Ziff. 3 EStG wie das Entgelt aus dem Veräußerungsgeschäft selbst. Im Urteil VI A 1330/31 vom 2. März 1932 (RStBl 1932, 511) erklärte die Rechtsprechung Vergütungen für die Bindung des Eigentümers eines Grundstücks an ein Kaufangebot für nicht einkommensteuerpflichtig, weil die vertragsmäßige Bindung an ein Kaufangebot nur die Schaffung einer Rechtslage bedeute, die es dem Antragsempfänger ermögliche, während eines bestimmten Zeitraumes das Kaufangebot anzunehmen. Die Schaffung einer Rechtslage sei aber keine Tätigkeit im einkommensteuerrechtlichen Sinne.
Der Senat läßt es dahingestellt, ob diese Rechtsprechung des RFH zu § 22 Ziff. 3 EStG (§ 41 Abs. 1 Nr. 2 EStG 1925) nicht überholt ist. Jedenfalls hat im Urteil VI 243/62 U (a. a. O.) der Senat bereits - in bewußter Abweichung von dem Urteil des RFH IV 119/42 vom 11. Februar 1943 (Steuer und Wirtschaft 1943 Nr. 105) - Bürgschaftsprovisionen bei Nichtgewerbetreibenden zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Ziff. 3 EStG gerechnet, auch wenn sie in einer Summe gezahlt werden. Im Urteil VI 82/63 U vom 9. April 1965 (BFH 82, 319, BStBl III 1965, 361) hat der Senat ferner das Entgelt für die Beschränkung einer Grundstücksnutzung als sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Ziff. 3 EStG behandelt. Es liegt nahe, nach den Grundsätzen dieser neueren Urteile im Gegensatz zu der Rechtsprechung des RFH auf die Einräumung eines Vorkaufsrechts als Leistung im Sinne des § 22 Ziff. 3 EStG zu betrachten und auch eine dafür gezahlte einmalige Gegenleistung der Einkommensteuer zu unterwerfen.
Einer abschließenden Entscheidung dieser Frage bedarf es aber nicht; denn hier geht es nicht um eine einmalige Zahlung für die Einräumung des Vorkaufsrechts, sondern, wie ausgeführt, um wiederkehrende Bezüge in Form einer Zeitrente. Solche wiederkehrenden Bezüge werden aber in § 22 Ziff. 1 Satz 1 EStG 1951 ausdrücklich als steuerpflichtig erwähnt und sind nach dieser Vorschrift zu besteuern, wenn sie nicht zu einer anderen Einkunftsart im Sinne des § 2 Abs. 3 Ziff. 1 bis 6 EStG gehören. Der Stpfl. ist Land- und Forstwirt; sein im Jahre 1941 erworbenes Bergwerkseigentum gehört nicht zu seinem landwirtschaftlichen Betrieb, sondern ist Teil seines Privatvermögens. Die streitigen Bezüge sind infolgedessen nicht im Rahmen der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft angefallen.
Werbungskosten stehen den streitigen Bezügen nicht gegenüber, auch nicht etwa in der Form, daß der Stpfl. Teile seines Vermögens hingegeben oder geopfert hat, um das Recht auf die streitigen Bezüge zu erwerben, wie etwa ein Hauseigentümer, der sein Haus gegen eine Leibrente, eine abgekürzte Leibrente oder eine Zeitrente veräußert. Der Stpfl. hat nur dafür, daß er der Gewerkschaft das Vorkaufsrecht einräumte, ohne weitere Aufwendungen die streitigen Bezüge zugesagt erhalten.
Die Vorentscheidung war demnach wegen Nichtanwendung von § 22 Ziff. 1 EStG aufzuheben.
Fundstellen
Haufe-Index 412263 |
BStBl III 1967, 69 |
BFHE 1967, 131 |
BFHE 87, 131 |