Bilanzierungsverstöße: Rechtsgrundlagen und Rechtsfolgen / 2 Verletzung handelsrechtlicher Bilanzierungsvorschriften und ihre Folgen

Rz. 8

Historisch betrachtet finden sich Sanktionen gegen handelsrechtliche Bilanzierungsverstöße bereits in Art. 249 ADHGB, der im Rahmen der Aktiennovelle von 1870 eingefügt wurde. Die wohl wichtigste Änderung war die Einführung der §§ 331 ff. HGB durch das Bilanzrichtliniengesetz (BiRiLiG) vom 19.12.1985^[1] sowie der §§ 335a, b HGB a. F. durch das Kapitalgesellschaften- und Co-Richtlinie-Gesetz (KapCoRiLiG) vom 24.2.2000.^[2] Letztere bereits wieder geändert durch das Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie Unternehmensregister (EHUG) vom 10.11.2006.^[3] Da sich Inhalt und Form der Eröffnungsbilanz, des Jahresabschlusses und des Lageberichts einer Kapitalgesellschaft sowie der Rechnungslegungswerke eines Konzerns aus dem HGB ergeben, erschien es dem Gesetzgeber sachgerecht, auch die Straf- und Bußgeld- sowie die Zwangs- und Ordnungsgeldvorschriften, die im Zusammenhang mit der Aufstellung, Prüfung, Feststellung und Offenlegung dieser Unterlagen stehen, in das HGB aufzunehmen.^[4] Ihnen wurde dabei Vorrang vor bestehenden Regelungen in Spezialgesetzen (z. B. AktG und GmbHG) eingeräumt, welche damit zum Teil überflüssig oder doch zumindest in ihrem Anwendungsbereich erheblich eingeschränkt wurden.

[1] BGBl 1985 I S. 2355 ff.

[2] BGBl 2000 I S. 154 ff.; siehe hierzu auch die Darstellungen von Jansen, DStR 2000, S. 596 ff.; Dorozala/Söffing, DStR 2000, S. 1567 ff.

[3] BGBl 2006 I S. 2553 ff.

[4] Mansdörfer, in Heymann, Handelsgesetzbuch, 3. Aufl. 2020, vor § 331 HGB Rz. 1; Klinger, in Münchener Kommentar zum Handelsgesetzbuch, 5. Aufl. 2024, vor § 331 HGB Rz. 1 ff.

2.1 Bilanzierungsverstöße und ihre Folgen bei allen Bilanzierenden

Rz. 9

Für alle ausschließlich nach den Vorschriften des 1. Abschnitts des Dritten Buches des HGB (§§ 238 ff. HGB) bilanzierungspflichtigen Einzelkaufleute und typischen Personenhandelsgesellschaften sieht das HGB keine besonderen Sanktionen für Bilanzierungsverstöße vor. Es können jedoch die allgemeinen Straftatbestände des StGB verwirklicht werden sowie weitere nicht strafrechtliche Folgen (wie z. B. zivilrechtliche Schadenersatzpflichten und Nichtigkeit oder Anfechtbarkeit des Jahresabschlusses) eintreten.

2.1.1 Bilanzierungsverstöße im Zusammenhang mit einer Unternehmenskrise

Rz. 10

Im Zusammenhang mit einer Unternehmenskrise sieht das StGB im 24. Abschnitt (Insolvenzstraftaten), §§ 283 ff. StGB unter anderem auch Strafandrohungen für Bilanzierungsverstöße vor.^[1]

[1] Vgl. hierzu auch Weyand, BBK 2005, Fach 4 S. 2047 ff.

2.1.1.1 Mangelnde oder nicht rechtzeitige Bilanzaufstellung während einer Krise

Rz. 11

Nach § 283 Abs. 1 Nr. 7 StGB macht sich strafbar, wer bei Überschuldung oder bei drohender oder eingetretener Zahlungsunfähigkeit entgegen dem Handelsrecht Bilanzen so aufstellt, dass die Übersicht über seinen Vermögensstand erschwert wird, oder es unterlässt, die Bilanz seines Vermögens in der vorgeschriebenen Zeit aufzustellen.

Rz. 12

Als Täter des § 283 StGB ("wer") kommt – wie § 283 Abs. 6 StGB zeigt – zunächst überhaupt nur der Schuldner in Betracht. § 283 Abs. 1 Nr. 7 StGB kann darüber hinaus nur von bilanzierungspflichtigen Personen verwirklicht werden. Nichtkaufleute scheiden somit aus dem Täterkreis aus. Bei einer Gesellschaft des bürgerlichen Rechts und einer OHG sind taugliche Täter die einzelnen Gesellschafter, bei der KG und der KGaA nur die persönlich haftenden Gesellschafter. Bei einer AG, einer GmbH und einer eingetragenen Genossenschaft befindet sich zwar diese selbst in der Krise, da sie allerdings nicht deliktsfähig ist, greift insoweit § 14 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 sowie Abs. 2 Nr. 2 StGB ein. Als Täter kommen danach die Organe und Vertreter der Gesellschaft (z. B. der Vorstand oder der Geschäftsführer), aber auch andere Personen, die "ausdrücklich beauftragt wurden, in eigener Verantwortung Aufgaben wahrzunehmen, die dem Inhaber des Betriebes obliegen" (wie z. B. der mit der Bilanzerstellung betraute Steuerberater), in Betracht.^[1]

Rz. 13

Die Tathandlung muss bei Überschuldung oder bei drohender oder eingetretener Zahlungsunfähigkeit begangen werden. Überschuldung liegt nach § 19 Abs. 2 Satz 1 InsO vor, wenn das Vermögen des Schuldners die bestehenden Verbindlichkeiten nicht mehr deckt. Bei der nach der InsO neuen dreistufigen Überschuldungsprüfung werden die Vermögensgegenstände zunächst mit Liquidationswerten angesetzt. Ergibt sich daraus rechnerisch eine Überschuldung, so wird nach der Wahrscheinlichkeit einer Unternehmensfortführung gefragt. Ist eine solche überwiegend wahrscheinlich, so werden die Vermögensgegenstände erneut bewertet, nun allerdings mit Fortführungswerten (so genannte Going-concern-Werte). Erst wenn auch jetzt das Vermögen des Schuldners die bestehenden Verbindlichkeiten nicht mehr deckt, liegt Überschuldung vor.^[2]

Rz. 14

Der Schuldner ist nach § 17 Abs. 2 Satz 1 InsO zahlungsunfähig, wenn er nicht in der Lage ist, die fälligen Zahlungspflichten zu erfüllen. Entscheidend ist die Zahlungsunfähigkeit, nicht die Zahlungsunwilligkeit des Schuldners. Des Weiteren muss der Schuldner andauernd, nicht nur vorübergehend,^[3] außer Stande sein, die wesentlichen^[4] fälligen Zahlungspflichten zu erfüllen.^[5] Ein Indiz für das Vorliegen der eing...