Blockheizkraftwerke: Ertragsteuerliche Folgen aus der Einordnung als Gebäudebestandteil

Kommentar

Blockheizkraftwerke sind nach neuer Auffassung der Finanzverwaltung nicht mehr als selbstständige bewegliche Wirtschaftsgüter, sondern als wesentliche Gebäudebestandteile anzusehen – für Anlagenbetreiber ergeben sich daraus geänderte Abschreibungsmodalitäten.

Der Volksmund spricht vielen Dingen im Leben zwei Seiten derselben Medaille zu – im Steuerrecht zeigt sich diese Doppeldeutigkeit nun in der geänderten Auffassung der Finanzverwaltung zur Einordnung von Blockheizkraftwerken.

Während die Verwaltung bislang davon ausging, dass Blockheizkraftwerke selbstständige bewegliche Wirtschaftsgüter sind, sieht sie diese Anlagen nach einer neuen Abstimmung auf Bund-Länder-Ebene nun als wesentliche Gebäudebestandteile an.^[1]

Diese neue Verwaltungssicht kann für Anlagenbetreiber sowohl steuerentlastende als auch steuerbelastende Effekte nach sich ziehen.

Neue Weisung des LfSt Bayern

Das Bayerische Landesamt für Steuern (LfSt) hat sich mit Verfügung vom 11.1.2016 nun ausführlich mit den ertragsteuerlichen Folgen des geänderten Verwaltungsstandpunkts auseinandergesetzt. Die wichtigsten Aussagen der Weisung im Überblick:

Betriebseinnahmen

Das LfSt weist darauf hin, dass der Betrieb eines Blockheizkraftwerks (nach wie vor) zu folgenden Betriebseinnahmen aus gewerblicher Tätigkeit führt:

• Vergütungen bzw. Zuschläge für den Strom, der in das öffentliche Netz eingespeist wird
• Vergütungen für die Strom- und Wärmelieferung an Dritte
• Mineralölsteuererstattungen nach dem Mineralölsteuergesetz
• Eigenverbrauch des Stroms (mit dem Teilwert anzusetzende Sachentnahme)
• vereinnahmte Umsatzsteuer und Umsatzsteuererstattungen (ggf. anteilig), sofern der Betreiber umsatzsteuerlich als Unternehmer anzusehen ist (aber kein Kleinunternehmer ist).

Energielieferung an Mieter

Veräußert der Anlagenbetreiber den erzeugten Strom und die Wärme der Anlage im Rahmen eines Mietverhältnisses an seine Mieter, muss er die Einnahmen nach der Weisung des LfSt ebenfalls als Betriebseinnahmen des Gewerbebetriebs ansetzen. Ein Ansatz als Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung kommt wegen des Subsidiaritätsprinzips des § 21 Abs. 3 EStG nicht in Betracht. Anders ist der Fall jedoch gelagert, wenn der Betreiber seinen Mietern lediglich die laufenden Kosten für die zum Anlagenbetrieb erforderlichen Brennstoffe (z. B. Holzpellets, Biogas) in Rechnung stellt – in diesem Fall liegen Vermietungseinnahmen vor, da es sich um unselbstständige Nebenleistungen der Vermietungstätigkeit handelt.

Betriebsausgaben

Als Betriebsausgaben kann der Anlagenbetreiber folgende Kosten abziehen (ggf. nur anteilig):

• Aufwendungen für den Einkauf von Brennstoffen (für den Motorbetrieb)
• Reparatur- und Wartungskosten
• Finanzierungskosten
• Vorsteuer, sofern der Betreiber Unternehmer i. S. d. Umsatzsteuergesetzes ist
• Abschreibungen
• Erhaltungsaufwand

Nach der Weisung des LfSt muss im Bereich der Betriebsausgaben danach differenziert werden, ob das Blockheizkraftwerk ein Gebäudebestandteil oder eine Betriebsvorrichtung ist:

a) Blockheizkraftwerk ist Gebäudebestandteil

In welchem Umfang die mit dem Betrieb eines Blockheizkraftwerks verbundenen Aufwendungen als Betriebsausgaben abziehbar sind, entscheidet sich bei Blockheizkraftwerken, die Gebäudebestandteile sind, nach dem betrieblichen Nutzungsanteil der Anlage:

• Soweit die Kosten auf den Gewerbebetrieb "Stromerzeugung und -verkauf" oder "Wärmeerzeugung und -verkauf" entfallen, können sie als Betriebsausgaben des Gewerbebetriebs abgezogen werden (im Wege der Aufwandseinlage). Wie hoch der betriebliche Anteil ausfällt, muss der Anlagenbetreiber anhand der insgesamt erzeugten Energiemenge ermitteln. Dabei kann er auf die vom Anlagenhersteller bescheinigten Stromkennzahlen oder die Leistungsangaben zum jeweiligen Anlagetyp zurückgreifen.
• Sofern der Anlagenbetreiber das Gebäude, in dem das Blockheizkraftwerk errichtet wurde, zur Erzielung von Vermietungseinkünften nutzt, mindern sich seine Werbungskosten im Vermietungsbereich um die Aufwandseinlage in den Gewerbebetrieb (Ausschluss einer Doppelberücksichtigung).

Wird das Blockheizkraftwerk in einem selbstgenutzten Einfamilienhaus betrieben, wird der erzeugte Strom zumindest teilweise in das öffentliche Netz eingespeist (Rest ist Selbstbezug). Die erzeugte Wärme wird hingegen in der Regel komplett privat genutzt (Wärmeüberschüsse bleiben ungenutzt). In einer solchen Fallkonstellation kann ein Gewerbebetrieb nur im Bereich der Stromerzeugung bestehen. Die mit der Wärmeerzeugung zusammenhängenden Kosten sind daher steuerlich nicht abziehbar (Kosten der privaten Lebensführung nach § 12 Nr. 1 EStG).

Um unter Geltung der neuen Verwaltungsmeinung die zutreffende Abschreibungsvariante zu ermitteln, muss zwischen der erstmaligen Errichtung und der Ersatzbeschaffung eines Blockheizkraftwerks unterschieden werden:

• Herstellungsfall: Sofern der Anlagenbetreiber sein Blockheizkraftwerk erstmalig errichtet (z. B. in einem Neubau), zählen die Aufwendungen hierfür nun zu den Herstellungskosten des Gebäudes, sodass eine A...