Buchführungsverstöße: Bedeutung und Folgen / 2 Strafrechtliche Bedeutung von Buchführungsverstößen

2.1 Buchführungsverstoß als Steuerdelikt

2.1.1 Steuergefährdung

Rz. 15

Mithilfe des Bußgeldtatbestandes der Steuergefährdung werden i. d. R. bloße Vorbereitungshandlungen erfasst, die erst später in einen Verkürzungserfolg münden und daher nicht aufgrund anderer abgabenrechtlicher Bußgeld- bzw. Straftatbestände verfolgt werden könnten.^[1]

Rz. 16

§ 379 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1-3 AO erfasst das Ausstellen falscher Belege, bzw. die unberechtigte Weitergabe von Belegen, sowie die Vornahme von Falschbuchungen.

Danach handelt ordnungswidrig, wer vorsätzlich oder leichtfertig

• Belege ausstellt, die in tatsächlicher Hinsicht unrichtig sind,
• Belege gegen Entgelt in den Verkehr bringt oder
• nach Gesetz buchungs- oder aufzeichnungspflichtige Geschäftsvorfälle oder Betriebsvorgänge nicht oder in tatsächlicher Hinsicht unrichtig aufzeichnet oder aufzeichnen lässt, verbucht oder verbuchen lässt und dadurch ermöglicht, Steuern zu verkürzen oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile zu erlangen.

Rz. 17

Belege sind alle Schriftstücke, die geeignet und bestimmt sind, steuerrechtlich bedeutsame Tatsachen zu beweisen, wie z. B. Rechnungen, Lieferscheine, Quittungen, Vertragsurkunden, Handelsbriefe, Buchungsanweisungen etc. Auch Eigenbelege als Buchungsunterlagen i. S. v. § 147 Abs. 1 Nr. 5 AO fallen in den Schutzbereich der Norm.

Ein Beleg ist unrichtig, wenn sein Inhalt vom wirklich gegebenen Sachverhalt abweicht.^[2] Die Abweichung kann sich auf die äußeren Umstände eines Vorfalles beziehen, wie z. B. auf dessen Geschehenszeitpunkt oder -ort, aber auch einen falschen Sachverhalt zum Gegenstand haben.^[3] Tatbestandsmäßig sind insbesondere sog. Gefälligkeitsrechnungen, wie z. B. Ausweis einer Privatanschaffung als Erwerb von Betriebsvermögen, falsche Quittungen über Bewirtungs- oder Reisekosten etc.^[4]

Ein Ausstellen liegt bei Fremdbelegen dann vor, wenn der Urheber sie mit irgendeiner bewussten Handlung in den Einflussbereich des Empfängers gelangen lässt. Bei Eigenbelegen ist der Tatbestand verwirklicht, wenn die betreffenden Unterlagen tatsächlich eingesetzt werden, z. B. als Buchungsbeleg in die Belegablage der Buchhaltung aufgenommen werden.^[5] Die bloße Herstellung reicht für sich noch nicht aus.

Rz. 18

Um den gestiegenen Internethandel mit Tankquittungen und anderen Belegen zwecks anschließender ungerechtfertigter Geltendmachung von Betriebsausgaben durch den Käufer zu sanktionieren, wurde das Inverkehrbringen von Belegen gegen Entgelt ebenfalls mit einem Bußgeld bewehrt (§ 379 Abs. 1 Nr. 2 AO). Erfasst werden sowohl unrichtige als auch zutreffende Belege. Entgeltlich ist eine Handlung, wenn sie im Hinblick auf eine vermögenswerte Gegenleistung erbracht wird.^[6] Die schenkweise Weitergabe von Belegen reicht hingegen nicht aus.

Rz. 19

§ 379 Abs. 1 Nr. 3 AO erfasst das Nichtbuchen sowie das inhaltlich unrichtige Verbuchen eines buchungspflichtigen Vorfalles.

Als gesetzliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten kommen neben den handelsrechtlichen und den steuerrechtlichen Buchführungspflichten nach § 141 AO auch sonstige Aufzeichnungspflichten nach diversen Einzelsteuergesetzen in Betracht.^[7]

Ein unrichtiges Verbuchen liegt vor, wenn der buchmäßig dargestellte Vorgang nicht mit der Wirklichkeit übereinstimmt. Ein Nichtbuchen ist das Unterlassen der vorgeschriebenen Erfassung.^[8]

§ 379 Abs. 1 Nr. 3 AO nennt lediglich die Fälle der Nichtbuchung sowie der inhaltlich unrichtigen Buchung. Unvollständige Aufzeichnungen werden danach nicht erfasst. Einer Auslegung dahingehend, dass unvollständige Buchungen als unrichtige Buchungen anzusehen wären, steht der eindeutige Wortlaut des § 379 Abs. 1 Nr. 3 AO entgegen. Da der Gesetzgeber in anderen Vorschriften durchaus eine Differenzierung in "nicht", "unvollständig" und "unrichtig" vorgenommen hat,^[9] ist davon auszugehen, dass er die unvollständige Buchung hier bewusst nicht hat erfassen wollen, wenngleich ein Verstoß gegen die Pflicht, vollständige Aufzeichnungen zu machen, durchaus sanktionswürdig erscheint.^[10]

Nicht tatbestandsmäßig ist die Verletzung von Aufbewahrungspflichten, da die Aufbewahrung kein Buchungsvorgang ist.^[11]

Rz. 20

Mit Inkrafttreten des sog. "Kassengesetzes"^[12] wurde § 379 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO folgerichtig um das unterbliebene oder unrichtige Aufzeichnen bzw. Aufzeichnenlassen ergänzt sowie die unterbliebene oder nicht richtige Verwendung eines elektronischen Aufzeichnungssystems i. S. v. § 146a Abs. 1 Satz 1 AO, der unterlassene oder nicht richtige Schutz eines elektronischen Aufzeichungssystems durch eine zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung i. S. v. § 146a Abs. 1 Satz 2 AO sowie das gewerbsmäßige Bewerben oder Inverkehrbringen derartiger Systeme oder Software i. S. v. § 146a Abs. 1 Satz 5 AO bußgeldbewehrt (§ 379 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4-6 AO). Verstöße gegen die Belegausgabepflicht (§ 146a Abs. 2 AO) und die Mitteilungspflicht (§ 146a Abs. 4 AO) können als Ordnungswidrigkeit geahndet werden.

Täter kann nicht nur sein, wer die Buchung selbst vornimmt bzw. unterlässt, sondern auch derjenige, der das Nichtbuchen bzw. das unricht...