Einbehaltene Tagegelder kein Zufluss; Wert unentgeltlicher Gemeinschafts­verpflegung für Soldaten mit Sachbezugswert

Leitsatz

1. Steuerfreie Erstattungen für Reisekostenvergütungen oder Trennungsgelder stehen dem Abzug von Verpflegungsmehraufwand als Werbungskosten nur insoweit entgegen, als sie dem Steuerpflichtigen tatsächlich ausgezahlt wurden.

2. Soweit der Arbeitgeber entsprechend den reisekostenrechtlichen Bestimmungen von seinem Einbehaltungsrecht Gebrauch macht oder die Vergütungen gekürzt hat, kommt § 3c EStG nicht zur Anwendung.

3. Die unentgeltliche Gemeinschaftsverpflegung in der Kaserne für Soldaten während einer Dienstreise ist regelmäßig steuerbarer und steuerpflichtiger Arbeitslohn und mit dem amtlichen Sachbezugswert zu bewerten.

Normenkette

§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 5, § 3 Nr. 13, § 3c, § 8 Abs. 2, § 9 Abs. 5, § 40 EStG, § 12 BRKG, § 3 TGV

Sachverhalt

K erzielte als Soldat Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Er unternahm u.a. vom 15. bis 25.06.2004 eine Dienstreise. Dabei nahm K kostenlos an der Gemeinschaftsverpflegung teil. Der Dienstherr erstattete K für die Dienstreise ein Trennungsreisegeld i.H.v. 2,40 EUR pro Tag. Die Differenz zum Höchstbetrag von 24 EUR pro Tag behielt der Dienstherr wegen Ks Teilnahme an der Gemeinschaftsverpflegung ein. K machte Verpflegungsmehraufwand für die Dienstreise geltend.

Das FA berücksichtigte den Verpflegungsmehraufwand nicht. Das FG wies die Klage auf die Berücksichtigung von 198 EUR Verpflegungsmehraufwand ab (Niedersächsisches FG, Urteil vom 02.09.2009, 7 K 303/06, Haufe-Index 2306198, EFG 2010, 716).

Entscheidung

Der BFH hob aus den in den Praxis-Hinweisen dargestellten Erwägungen die Vorentscheidung auf und verwies die Sache an das FG zurück.

Hinweis

Im Besprechungsurteil ging der Streit nicht darum, ob überhaupt Verpflegungsmehraufwendungen einkünftemindernd als Werbungskosten zu berücksichtigen sind, sondern darum, ob dem Steuerpflichtigen steuerfreie Einnahmen zugeflossen waren, die den als Werbungskosten abziehbaren Verpflegungsmehraufwand mindern oder gänzlich ausschließen (§ 3c EStG). FA und FG hatten solche steuerfreie Einnahmen aus einer Verrechnungsfiktion konstruiert: Der Soldat habe das Tagegeld i.H.v. 24 EUR steuerfrei erhalten, aber wieder für die Verpflegung an seinen Dienstherrn bezahlen müssen. Dieser Sichtweise konnte sich der BFH nicht anschließen.

1. Auch für Verpflegungsmehraufwendungen (§ 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 5 S. 1 EStG) gilt § 3c EStG. Danach dürfen Ausgaben, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem Zusammenhang stehen, nicht als Werbungskosten abgezogen werden. Solche steuerfreien Einnahmen sind etwa Reisekostenvergütungen und Trennungsgelder i.S.d. § 3 Nr. 13 EStG; aber sie müssen zugeflossen worden sein.

2. K sind steuerfreie Einnahmen i.H.v. 26,40 EUR (2,40 EUR x 11 Tage) zugeflossen; nicht zugeflossen ist aber – entgegen der Auffassung des FA – der einbehaltene Teil des Trennungsreisegeldes. Denn § 12 Abs. 1, 2 des BRKG i.V.m. § 3 Abs. 1 der TGV begründen keine verrechen- und aufrechenbaren Ansprüche, sondern sollen nur eine Doppelabfindung in Form der Sachleistung einerseits (kostenlose Verpflegung) und Geldleistung andererseits vermeiden.

3. Die unentgeltlich gewährte Verpflegung war allerdings als Einnahme/Vorteil zu erfassen. Bewertungsmaßstab dafür ist der amtliche Wert der Sachbezugsverordnung (§ 8 Abs. 2 S. 6, 7 EStG); der BFH differenziert insoweit zwischen Truppenverpflegung einerseits und Verköstigung bei Hotel- oder Gaststättenbesuchen andererseits (vgl. BFH, Urteil vom 19.11.2008, VI R 80/06, BFH/NV 2009, 277, BFH/PR 2009, 89; Urteil vom 24.03.2011, VI R 48/10, Haufe-Index 2709591). Ob diese Verpflegung einkommensteuerrechtlich tatsächlich, gegebenenfalls pauschal durch den Arbeitgeber, erfasst worden war, muss noch festgestellt werden. Daher wurde die Vorentscheidung aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 24.03.2011 – VI R 11/10