Einlagen / 5 Bewertung

5.1 Regelbewertung mit dem Teilwert

Das Gesetz^[1] ordnet an, dass Einlagen mit dem Teilwert des eingelegten Wirtschaftsguts für den Zeitpunkt der Zuführung zum Betriebsvermögen anzusetzen sind, unabhängig davon, ob der Teilwert höher oder niedriger als die Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist. Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde.^[2]

Durch Bewertung der Einlagen mit dem Teilwert im Zeitpunkt der Zuführung soll verhindert werden, dass stille Reserven, die sich seit Anschaffung im privaten Bereich angesammelt haben, im betrieblichen Bereich, z. B. anlässlich der Veräußerung des Wirtschaftsguts, realisiert werden. Andererseits soll eine vor dem Zeitpunkt der Einlage – seit Anschaffung – eingetretene Wertminderung nicht in den betrieblichen Bereich verlagert werden dürfen.

[1] § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 EStG.

[2] § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG.

5.2 Begrenzung des Einlagewerts

Von dem Grundsatz, dass Einlagen mit dem Teilwert anzusetzen sind, gibt es Ausnahmen. Einlagen sind höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, wenn das zugeführte Wirtschaftsgut

• innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung "aus dem Privatvermögen"^[1] angeschafft oder hergestellt worden ist,^[2]

• ein Anteil an einer Kapitalgesellschaft ist und der Steuerpflichtige an der Gesellschaft i. S. d. § 17 Abs. 1 oder Abs. 6 EStG beteiligt ist; § 17 Abs. 2 Satz 5 EStG gilt entsprechend,^[3] oder

• ein Wirtschaftsgut i. S. d. § 20 Abs. 2 EStG oder i. S. d. § 2 Abs. 4 InvStG ist.^[4]

Nach der Änderung des § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchst. a EStG durch das Wachstumschancengesetz ist dessen Anwendung auf die Einlage sog. junger Wirtschaftsgüter aus dem Privatvermögen beschränkt. Da Kapitalgesellschaften nur Betriebsvermögen haben, kommt es in Fällen der Einlage durch eine Kapitalgesellschaft zum Ansatz des Teilwerts.^[5]

In den Ausnahmefällen, in denen höchstens die Anschaffungs- oder Herstellungskosten angesetzt werden dürfen, werden die vor der Einlage eingetretenen Wertsteigerungen bei späterer Realisierung im betrieblichen Bereich versteuert. Würden in den genannten Fällen die Einlagen mit dem Teilwert bewertet, könnte die Besteuerung von Gewinnen aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft i. S. d. § 17 Abs. 1 EStG bzw. aus privaten Veräußerungsgeschäften^[6] unterlaufen werden.

Praxis-Beispiel

Einlage einer wesentlichen Kapitalgesellschaftsbeteiligung

Steuerpflichtiger A hat vor 15 Jahren für 30.000 EUR eine 30 %ige Beteiligung an der X-GmbH erworben. Diese Beteiligung hat 2024 einen Wert von 100.000 EUR. Ohne die Ausnahmeregelung könnte A die Beteiligung in 2024 mit ihrem Wert von 100.000 EUR in sein Betriebsvermögen einlegen und anschließend für 100.000 EUR verkaufen. Ein Veräußerungsgewinn würde in diesem Fall nicht entstehen. Die Einlage in das Betriebsvermögen stellt keine Veräußerung i. S. d. § 17 EStG dar.

Ähnliches würde sich ohne die Ausnahmeregelung ergeben, wenn ein Steuerpflichtiger innerhalb der Veräußerungsfrist des § 23 Abs. 1 Satz 1 EStG Wirtschaftsgüter in sein Betriebsvermögen einlegt und anschließend veräußert. Auch hier würde die Bewertung der Einlagen mit dem Teilwert dazu führen, dass ein privates Veräußerungsgeschäft steuerlich nicht erfasst würde. Anzumerken ist jedoch, dass bei Grundstücken als Veräußerung auch die Einlage in das Betriebsvermögen gilt, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb von 10 Jahren seit Anschaffung des Grundstücks erfolgt.^[7]

[1] Die Wörter "aus dem Privatvermögen" wurden durch das Wachstumchancengesetz, BGBl. 2024 I Nr. 108 v. 27.3.2024 eingefügt (Inkrafttreten am Tag nach der Verkündung des Wachstumschancengesetz).

[2] § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchst. a EStG.

[3] § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchst. b EStG-

[4] § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchst. c EStG.

[5] BR-Drs. 433/23 v. 20.10.2023 S. 14 f.

[6] §§ 22 Nr. 2, 23 EStG.

[7] § 23 Abs. 1 Satz 5 Nr. 1 EStG.

5.3 Buchwertfortführungsgebot

Soweit in Überführungen von Wirtschaftsgütern von einem Betriebsvermögen in ein anderes desselben Steuerpflichtigen Einlagen gesehen werden, ist das Buchwertfortführungsgebot nach § 6 Abs. 5 Satz 1 und 2 EStG anzuwenden. Die Überführung von Wirtschaftsgütern, die unter § 6 Abs. 5 Satz 1 und 2 EStG fallen, handelt es sich um eine Entnahme i. S. d. § 4 Abs. 1 Satz EStG aus dem abgebenden Betriebsvermögen und um eine Einlage i. S. d. § 4 Abs. 1 Satz 8 ESt bei dem aufnehmenden Betriebsvermögen, deren Bewertungen abweichend von § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 EStG in § 6 Abs. 5 EStG geregelt sind.^[1]

[1] BFH, Beschluss v. 27.7.2017, IV B 53/16, BFH/NV 2017 S. 1032 Rn. 28; BMF, Schreiben v. 8.12.2011, BStBl 2011 I S. 1279 Rn. 1.