Einzelfälle der Land- und Forstwirtschaft / 3 Energieerzeugung

3.1 Die Abgrenzung zur Landwirtschaft

Die Erzeugung und Vermarktung von elektrischem Strom gehört grundsätzlich nicht zur Land- und Forstwirtschaft. Er stellt auch dann kein land- und forstwirtschaftliches Erzeugnis dar, wenn er aus "erneuerbaren" Grundstoffen gewonnen wird, z. B. aus Wasserkraft und Strömungswind oder durch Strahlungsenergie, Geothermie oder Biomasse einschließlich Bio-, Deponie- und Klärgas, oder aus biologisch abbaubaren Abfällen aus Haushalten und Industrie. Die Einrichtungsgegenstände zur Energieerzeugung und zur Vermarktung sind somit grundsätzlich Wirtschaftsgüter des gewerblichen Anlagevermögens.

Hingegen ist die Gesamtheit der hierzu verbundenen Einrichtungen dann der Land- und Forstwirtschaft zuzurechnen, wenn die Anlage mit dem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft eine Einheit bildet und der erzeugte Strom überwiegend im zugehörigen Betrieb verbraucht wird. Die Einrichtungen sind in diesem Fall dementsprechend insgesamt notwendiges Betriebsvermögen der Land- und Forstwirtschaft, die Einnahmen aus der Einspeisung in das öffentliche Versorgungsnetz Betriebseinnahmen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs.

3.2 Windkraft

Ein Windpark besteht aus mehreren selbstständigen Windkraftanlagen (im Sprachgebrauch: "Windräder"), die im räumlichen Zusammenhang zueinander stehen. Der Windpark ist danach keine unteilbare Einheit und kein eigenes selbstständiges Wirtschaftsgut.^[1] Selbstständige abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter sind vielmehr die einzelnen Windkraftanlagen, und zwar jeweils zusammen mit ihrem Fundament, ihrer internen Verkabelung einschließlich des Kompakttransformators sowie der interne Zugang zu diesen Bauteilen und zur Gondel und den Rotorflügeln.^[2] Denn diese Bestandteile stehen aufgrund ihrer technischen Verbundenheit in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang und bilden auch nach außen ein einheitliches Erscheinungsbild.

Die Zuwegung zu den einzelnen Windkraftanlagen ist hingegen als Betriebsvorrichtung ein eigenes selbstständiges abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut. Denn sie hat einen eigenen Nutzungs- und Funktionszusammenhang im Rahmen des gesamten Windparks.

Die selbstständigen abnutzbaren "Windkraftanlagen", die "externe Verkabelung" und die "Zuwegung" sind somit einzeln und jeweils mit ihren Anschaffungs- und Herstellungskosten zu bewerten. Sie sind mit der AfA nach § 7 EStG auf ihre betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Der BFH hat für alle vorgenannten Wirtschaftsgüter die Nutzungsdauer auf 16 Jahre festgelegt.^[3] Nach einer Vertrauensschutzregelung lässt die Finanzverwaltung im Falle der Anschaffung oder Herstellung vor dem 1.1.2002 die Abschreibung auf eine Nutzungsdauer von 12 Jahren zu.^[4] Im Falle der Anschaffung der Windkraftanlage und der mit ihr zusammenhängenden Wirtschaftsgüter beginnt die Abschreibung mit dem Übergang von Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten sowie der Gefahr des zufälligen Untergangs oder Verschlechterung nach den Vereinbarungen der Vertragsparteien. Maßgebender Zeitpunkt hierfür ist die Übergabe und die Abnahme des Wirtschaftsguts.^[5]

Verpachtet ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb ein bisher von ihm land- und forstwirtschaftlich genutztes katastermäßig abgegrenztes Grundstück an ein Unternehmen, das darauf einen Windpark oder eine oder mehrere Windkraftanlagen errichtet und betreibt, so geht das Grundstück beim Eigentümer vom notwendigen in das geduldete Betriebsvermögen des Betriebs über. Er hat dann das Wahlrecht, das betroffene Grundstück in sein Privatvermögen zu entnehmen oder in seinem geduldeten Betriebsvermögen weiterzuführen. Der Entnahmegewinn würde dann den Gesamtgewinn seines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs beeinflussen. Wird das Grundstück nicht entnommen, so ist die Pacht dementsprechend Betriebseinnahme des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs, nach einer Entnahme hingegen Einnahme aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG des verpachtenden Land- und Forstwirts. Entsprechendes gilt, wenn nicht das gesamte Grundstück, sondern nur ein Teil davon von der Nutzungsüberlassung betroffen ist. Das Wahlrecht umfasst dann den abgrenzbaren zur Nutzung überlassenen Teil der Grundstücksfläche. Dasselbe Ergebnis tritt ein, wenn der pachtende Anlagenbetreiber eine ganz oder teilweise von verpachtenden Land- und Forstwirten gegründete Personen- oder Kapitalgesellschaft ist.

Es kommt vor, dass ein Windpark oder einzelne Windkraftanlagen von einem geschlossenen Immobilienfonds in der Rechtsform einer Personengesellschaft, meist einer GmbH u. Co KG, errichtet und betrieben wird. Die Aufwendungen des Windkraftfonds, der mit dem Betrieb gewerbliche Einkünfte erzielt, sind aus seiner Perspektive (und nicht aus jener der Gesellschafter) zu beurteilen. Für die Abgrenzung der Aufwendungen als Anschaffungskosten oder als sofort abziehbare Betriebsausgaben gelten dieselben Grundsätze, die auch für einen einzelnen Anlagenbetreiber außerhalb der modellhaften Gesellschaftsform gelten würden. Darüber hinaus sind die Aufwendungen des F...