Erbausgleichszahlung / 2.2 Ermittlung des Veräußerungsgewinns

Erhalten Miterben bei der Auseinandersetzung Wirtschaftsgüter, für die sie Ausgleichszahlungen erbringen, weil der Wert der zugeteilten Wirtschaftsgüter die Erbquote überschreitet, werden der einkommensteuerrechtlichen Beurteilung 2 rechtlich völlig getrennte Geschäfte zu Grunde gelegt: Ein unentgeltlicher Erwerb in Höhe der Erbquote (Fortführung der bisherigen Buchwerte) und eine entgeltliche Anschaffung des Rests (die Ausgleichsleistungen sind Anschaffungskosten).^[1]

Bei Überführung der zugeteilten Wirtschaftsgüter in ein Betriebsvermögen ist die Buchwertfortführung auch dann zwingend, wenn ein Spitzenausgleich gezahlt wird. Bei Zahlung eines Spitzenausgleichs kommt es allerdings zu einer partiellen Gewinnrealisierung und damit zu einer teilweisen Versteuerung von stillen Reserven. Der Spitzenausgleich führt nach der Rechtsprechung des BFH^[2] in Höhe des Spitzenausgleichs bei dem Miterben, der diesen erhält, zu einem laufenden Gewinn^[3] (ohne Gegenrechnung eines anteiligen Buchwerts). Dieser unterliegt aber prinzipiell nicht der Gewerbesteuer^[4], weil die Realteilung ein betriebsbeendender Vorgang ist.^[5] Der Miterbe, der den Spitzenausgleich zahlt, hat Anschaffungskosten und muss insoweit die Buchwerte des übernommenen Betriebsvermögens aufstocken.

Nach Ansicht der Finanzverwaltung^[6] sind bei der Übertragung von Betrieben oder Teilbetrieben im Rahmen einer Realteilung mit Abfindungszahlung Anschaffungskosten und Veräußerungsgewinn dagegen wie folgt zu ermitteln: Die Abfindungszahlung ist dem Teil des Kapitalkontos gegenüberzustellen, der dem Verhältnis von Abfindungszahlung zum Wert des übernommenen Betriebsvermögens entspricht.

Praxis-Beispiel

Erbauseinandersetzung

A und B sind Miterben zu je ½. Zum Nachlass gehören 2 gewerbliche Betriebe. Betrieb 1 hat einen Wert von 1 Mio. EUR (Buchwert: 100.000 EUR), Betrieb 2 hat einen Wert von 800.000 EUR (Buchwert: 80.000 EUR). Bei der Erbauseinandersetzung erhält A den Betrieb 1 und B den Betrieb 2. Zum Wertausgleich zahlt A an B eine Abfindung von 100.000 EUR.

Steuerfolgen für A

Wertmäßig stehen A nach seiner Erbquote (½ von 1.800.000 EUR =) 900.000 EUR zu. Da der A zugeteilte Betrieb aber 1 Mio. EUR, also 100.000 EUR mehr wert ist als der dem A zustehende Erbteil, zahlt A die 100.000 EUR für ¹/10 des übernommenen Betriebsvermögens. A erwirbt also ⁹/10 des Betriebs 1 unentgeltlich und ¹/10 entgeltlich. Auf dieses ¹/10 entfällt ein Buchwert von ¹/10 von 100.000 EUR = 10.000 EUR. A muss daher seine Anschaffungskosten von 100.000 EUR, soweit sie über das Kapitalkonto des  B von ¹/10 von 100.000 EUR = 10.000 EUR hinausgehen, also i. H. v. 90.000 EUR, anteilig bei den Wirtschaftsgütern hinzuaktivieren, die stille Reserven enthalten.

Steuerfolgen für B

Der Miterbe B hat ¹/10-Anteil am Betrieb 1 entgeltlich veräußert und daraus einen Gewinn i. H. v. 100.000 EUR ./. 10.000 EUR = 90.000 EUR erzielt. Es handelt sich um einen laufenden Gewinn.^[7] Den Betrieb 2 hat B voll unentgeltlich erworben, dementsprechend muss er die Buchwerte dieses Betriebs von 80.000 EUR fortführen.

[1] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2- S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Rz. 14 ff.

[2] BFH, Urteil v. 1.12.1992, VIII R 57/90, BStBl 1994 II S. 607; BFH, Urteil v. 17.2.1994, VIII R 12/93, BFH/NV 1995 S. 98.

[3] Differenzierend BMF, Schreiben v. 11.8.1994, IV B 2 – S 2242 – 32/94, BStBl 1994 I S. 601 – das BMF hat die genannte BFH-Rechtsprechung zum Teil mit einem Nichtanwendungserlass belegt.

[4] BFH, Urteil v. 17.2.1994, VIII R 13/94, BStBl 1994 II S. 809.

[5] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, R. 14; BMF, Schreiben v. 19.12.2018, IV C 6-S 2242/07/10002, 2018/0795144, BStBl 2019 I S. 6, Rz. 17.

[6] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Rz. 14, 17; BMF, Schreiben v. 19.12.2018, IV C 6-S 2242/07/10002, 2018/0795144, BStBl 2019 I S. 6, Rz. 17.

[7] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Rz. 14, 17; BMF, Schreiben v. 19.12.2018, IV C 6-S 2242/07/10002, 2018/0795144, BStBl 2019 I S. 6, Rz. 17.