Erbschaftsteuer: Gemischte Schenkung und Schenkung unter ... / 5 Mehrheit von Vermögensgegenständen

5.1 Rechtslage bis zum Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2020

Erhält der Beschenkte mehrere Vermögensgegenstände freigebig zugewendet, so werden die steuerlichen Einzelwerte zu einem einheitlichen Steuerwert der Gesamtschenkung zusammengefasst. Soweit ein Teil des zugewendeten Vermögens beispielsweise nach § 13 ErbStG, § 13a ErbStG, § 13c ErbStG oder auch nach § 13d ErbStG begünstigt ist, sind die Befreiungen bei dem einzelnen begünstigten Vermögen vorzunehmen.^[1]

Wie die schenkungsteuerliche Bemessungsgrundlage bei der gemischten Schenkung und Schenkung unter Auflage in Mischfällen und Inanspruchnahme mehrerer Steuerbefreiungen zu errechnen ist, kann aus den Beispielen in H E 7.4 Abs. 3 ErbStH 2019 entnommen werden.

Häufig wird es der Fall sein, dass eine Gegenleistung im wirtschaftlichen Zusammenhang mit allen Vermögensgegenständen steht, ohne dass die Gegenleistung einem einzelnen Vermögensgegenstand zugeordnet werden kann. In diesem Fall ist die Gegenleistung auf die einzelnen Vermögensgegenstände entsprechend dem Verhältnis der Steuerwerte aufzuteilen.

Dies ist beispielsweise der Fall, wenn der Schenkungsvertrag solche Gegenleistungen vorsieht.

Das Gleiche gilt auch für Leistungsauflagen, Nutzungsauflagen oder Duldungsauflagen.

Hinsichtlich des wirtschaftlichen Zusammenhangs gilt nach den H E 7.4 (3) ErbStH 2019 Folgendes.

Muss der Beschenkte Gegenleistungen erbringen, dann stehen diese in wirtschaftlichem Zusammenhang mit allen zugewendeten Gegenständen und sind auf diese nach dem Verhältnis der Steuerwerte aufzuteilen. Zu einem wirtschaftlichen Zusammenhang von Schulden mit einem Vermögensgegenstand kommt es nur dann, wenn

1. die Entstehung der Schuld ursächlich und unmittelbar auf Vorgängen beruht, die diesen Vermögensgegenstand betreffen und
2. die Schuld den Vermögensgegenstand wirtschaftlich belastet.

[1] R E 7.4 Abs. 3 ErbStR 2019.

5.2 Rechtslage ab dem Inkrafttreten des Jahressteuergesetz 2020

5.2.1 Zeitliche Anwendungsregelung

Anwendung findet die neue Rechtslage für Erwerbe, für die die Erbschaft- oder Schenkungsteuer nach dem 28.12.2020 entsteht.^[1]

[1] Gleichlautende Ländererlasse v. 13.9.2021, S 3700, BStBl. 2021 I S. 1837.

5.2.2 Nicht mehr anwendbare Erbschaftsteuerrichtlinien

Nach den Gleichlautenden Ländererlassen vom 13.9.2021 sind folgende Richtlinien und Hinweise nicht mehr anwendbar:^[1]

1. R E 7.4 Abs. 3 Satz 4 ErbStR 2019: zur Aufteilung von Gegenleistungen, Leistungs- und Nutzungsauflagen oder Duldungsauflagen, die nicht in einem wirtschaftlichem Zusammenhang mit einzelnen Vermögensgegenständen stehen
2. H E 7.4 Abs. 3 ErbStH 2019: Bemessungsgrundlage bei der gemischten Schenkung und Schenkung unter Auflage in Mischfällen und Inanspruchnahme einer Steuerbefreiung”Beispiel 2 ErbStH 2019,
3. H E 7.4 Abs. 3 ErbStH 2019: Bemessungsgrundlage bei der gemischten Schenkung und Schenkung unter Auflage in Mischfällen und Inanspruchnahme mehrerer Steuerbefreiungen Beispiel 1 und 2 ErbStH 2019
4. H E 7.4 Abs. 3 ErbStH 2019: Wirtschaftlicher Zusammenhang von Gegenleistungen, übernommenen Schulden, Leistungsauflagen, Nutzungs- und Duldungsauflagen mit der Schenkerleistung Nr. 1, Nr. 2, Nr. 3 und Nr. 4 jeweils letzter Satz bezüglich der bisherigen Aufteilung ausschließlich nach dem Verhältnis der Steuerwerte.

Nunmehr gelten die Änderungen durch das Jahressteuergesetz 2020. Wenn demnach auf einen Erwerb Steuerbefreiungen gewährt werden, sind diejenigen Schulden und Lasten nicht abzugsfähig, die nicht mit den steuerbefreiten Vermögensgegenständen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Das gleiche gilt auch bei gemischten Schenkungen sowie bei Schenkungen unter Auflage.^[2]

[1] Gleichlautende Ländererlasse v. 13.9.2021, S 3700, BStBl. 2021 I S. 1837.

[2] Gleichlautende Ländererlasse v. 13.9.2021, S 3700, BStBl. 2021 I S. 1837.

5.2.3 Berechnung der abziehbaren Gegenleistungen und Auflagen

Zur Berechnung der abziehbaren Gegenleistungen und Auflagen sehen die gleichlautenden Ländererlasse v. 13.9.2021 folgende Vorgehensweise vor – wobei die gleichlautenden Ländererlasse darauf hinweisen, dass die geänderten Regelungen auch bei gemischten Schenkungen sowie bei Schenkungen unter Auflage hinsichtlich der Gegenleistungen bzw. Auflagen entsprechend anwendbar sind.^[1]

a) Schritt 1:

Die Gegenleistungen und Auflagen, die nicht in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einzelnen Vermögensgegenständen stehen, sind auf alle Vermögensgegenstände des Erwerbs aufzuteilen.

Hierbei bemisst sich der einem einzelnen Vermögensgegenstand zuzurechnende Anteil an diesen Schulden und Lasten nach dem Verhältnis des Werts des jeweiligen Vermögensgegenstands nach Abzug der Schulden und Lasten, die mit diesem Vermögensgegenstand in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, zum Gesamtwert der Vermögensgegenstände nach Abzug aller Schulden und Lasten, die mit diesen Vermögensgegenständen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.

Hinweis

Vereinfachungsregelung

Dabei können Vermögensgegenstände, die keiner Steuerbefreiung unterliegen, sowie die mit diesen Vermögensgegenständen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten bei der oben dargestellten Berechnung zusammengefasst werden.

b) Schritt 2:

Der im ersten Schritt berechnete, auf den einzelnen Vermögensgegenstand entfallende Anteil an Schulden und Lasten ist nicht abzugsfähig, s...