Erbschaftsteuer: Mittelbare Schenkungen / 4 Mittelbare Schenkung von Gesellschaftsbeteiligungen

4.1 Allgemeines

Neben der mittelbaren Grundstücksschenkung ist die mittelbare Schenkung eines Gesellschaftsanteils der wichtigste Anwendungsfall einer mittelbaren Schenkung.

Grund für eine solche Zuwendung kann die Nachfolgegestaltung sein.^[1]

Dabei kann der verschenkte Gesellschaftsanteil zum einen dem Schenker selbst zustehen; aber er kann auch in der Hand des Beschenkten neu entstehen.^[2]

Liegt die mittelbare Schenkung eines Gesellschaftsanteils vor, so hat das für den Bedachten den Vorteil, dass der Steuerwert des Betriebsvermögens zum Ansatz kommt. Ist dieser geringer als der gemeine Wert, so kommt es zu einer Steuerersparnis. Dies wird wohl häufig dann der Fall sein, wenn das vereinfachte Ertragswertverfahren als Bewertungsverfahren zur Anwendung kommt.

Abgrenzung zur mittelbaren Geldschenkung

In der Hingabe von Gesellschaftsanteilen kann auch die mittelbare Schenkung des Erlöses aus einem späteren Weiterverkauf der Gesellschaftsanteile liegen. Dies ist dann der Fall, wenn der Erwerber der Anteile im Verhältnis zum Schenker nur über den Verkaufserlös, nicht aber über die Anteile frei verfügen darf, sondern sich insoweit den Verfügungen des Schenkers unterzuordnen hat.^[3] Daneben treten – sofern die entsprechenden Voraussetzungen gegeben sind – noch die Steuerprivilegien der § 13a Abs. 1 ErbStG (Regelverschonung von 85 %; R E 13a.1 ErbStR 2019 und H E 13a.1 ErbStH 2019), § 13a Abs. 2 ErbStG (Abzugsbetrag i. H. v. 150.000 EUR ; R E 13a.3 ErbStR 2019 und H E 13a.3 ErbStH 2019), § 13a Abs. 10 ErbStG (Optionsverschonung von 100 %; R E 13a.21 ErbStR 2019 und H E 13a.21 ErbStH 2019) und § 19a ErbStG (Tarifbegrenzung; R E 19a ErbStR 2019 und H E 19a ErbStH 2019). Wobei hier zu beachten ist, dass bei Überschreiten des Schwellenwerts von 26.000.000 EUR die Regelung des § 13c ErbStG (Abschmelzung; R E 13c ErbStR 2019 und H E 13c ErbStR 2019) und der Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG (R E 28a ErbStR 2019 und H E 28a ErbStR 2019) greifen.^[4] Darüber hinaus gilt die Stundungsregelung des § 28 Abs. 1 ErbStG (R E 28 ErbStR 2019 und H E 28 ErbStH 2019).

Die mittelbare Zuwendung eines Gesellschaftsanteils kann insbesondere bei Anteilen an Personengesellschaften und Anteilen an Kapitalgesellschaften in Betracht kommen.

Hinzuweisen sei hier auf die Änderung, dass Personenhandelsgesellschaften nun zur Körperschaftsteuer optieren können (§ 1a KStG).

Die Option kann dabei erstmals für Wirtschaftsjahre ausgeübt werden, die nach dem 31.12.2021 beginnen. Dies erfolgt auf Antrag, der nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu stellen ist.^[5]

Die Finanzverwaltung hat nunmehr gleichlautende Ländererlasse^[6]

veröffentlicht, die auf Anwendungsfragen zum KöMoG sowie Auswirkungen für die Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie Bewertung von Betriebsvermögen und Anteilsbewertung eingehen.

[1] Gebel, in Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 7 ErbStG Tz. 115, Stand: Oktober 2022.

[2] Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 18. Aufl. 2021, § 7 ErbStG Anm. 21.

[3] Vgl. BFH, Urteil v. 8.3.2017, II R 2/15, BFH/NV 2017 S. 936.

[4] .

[5] Einzelheiten hierzu s. BMF, Schreiben v. 10.11.2021, IV C 2 – S 2707/21/10001 :004, BSTBl 2021 I S. 2212.

[6] Gleichlautende Ländererlasse v. 5.10.2022, BStBl 2022 I S. 1494.

4.2 Beispiele nach der Rechtslage bis zum 30.6.2016

4.2.1 Mittelbare Schenkung eines Anteils an einer Personengesellschaft

Die Verschonungsmaßnahmen der § 13a ErbStG und § 19a ErbStG kommen hier dem Bedachten nur zugute, wenn dieser Anteile an Personengesellschaft erwirbt, die unmittelbar vom Schenker selbst gehalten werden.^[1]

Praxis-Beispiel

Beispiel 1

Der Onkel O schenkt seiner Nichte N im Dezember 2015 einen Geldbetrag i. H. v. 750.000 EUR, damit sich diese an einer Personengesellschaft beteiligen kann. Kurze Zeit nach der Geldschenkung erwirbt N einen Gesellschaftsanteil (Ertragswert 710.000 EUR) an der AB-KG. Das Verwaltungsvermögen der KG ist geringer als 50 %.

Lösung

Es liegt keine zweckgebundene Geldschenkung zum Erwerb eines Gesellschaftsanteils vor. Maßgebende Bemessungsgrundlage für die Schenkungsteuer ist somit der Nominalwert des Geldbetrages. Der niedrige Steuerwert findet keine Berücksichtigung. Weiterer Nachteil ist, dass der Nichte N die Verschonungsmaßnahmen der § 13a ErbStG und § 19a ErbStG versagt bleiben.

Für Nichte N errechnet sich somit die folgende Schenkungsteuer:

Geldzuwendung	750.000 EUR
abzüglich persönlicher Freibetrag nach § 16 Abs. 1 Nr. 5 ErbStG	./. 20.000 EUR
steuerpflichtiger Erwerb (§ 10 Abs. 1 ErbStG)	730.000 EUR
Schenkungsteuer (Steuersatz 30 %, § 19 Abs. 1 ErbStG)	219.000 EUR

Die Nichte N hat somit für ihren Erwerb in 2015 eine Schenkungsteuer i. H. v. 219.000 EUR an das Finanzamt zu zahlen.

Praxis-Beispiel

Beispiel 2

Der Onkel O schenkt seiner Nichte N im Dezember 2015 einen Geldbetrag i. H. v. 750.000 EUR, damit sich diese an der AB-KG beteiligen kann (Ertragswert 710.000 EUR).

Lösung

Es liegt eine mittelbare Schenkung eines Gesellschaftsanteils vor. Dies hat zur Folge, dass nunmehr nicht der Nominalwert des Geldbetrages in die schenkungsteuerliche Bemessungsgrundlage eingeht, sondern der Steuerwert der KG-Beteiligung. Die Versc...