a) Allgemeines
Die dem überlebenden Ehegatten bzw. eingetragenen Lebenspartner zustehende Ausgleichsforderung stellt für den Verpflichteten (Erben) eine Nachlassverbindlichkeit dar. Diese kann der Verpflichtete von seinem Erwerb gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG abziehen. Die Bewertung der Verbindlichkeit erfolgt dabei mit dem Nennwert. Überträgt der Verpflichtete an Erfüllung statt ein Grundstück, so ändert sich nichts an der Bewertung, d. h., die Ausgleichsforderung ist trotzdem mit dem Nennwert abzugsfähig. Bei steuerbegünstigtem Unternehmensvermögen wird die Hingabe solchen Vermögens an Erfüllung statt regelmäßig zu einem Verstoß gegen die Behaltensregelung nach § 13a Abs. 6 ErbStG führen, was eine Nachsteuer auslöst.
Denn die Gründe für den Verstoß gegen die Behaltensregelungen sind unbeachtlich. Vorgenanntes gilt z. B. dann, wenn es sich beim hingegebenen Vermögen um einen Gewerbebetrieb handelt oder um Anteile an Personengesellschaften oder Kapitalgesellschaften (bei letzteren bei einer Beteiligung von mehr als 25 % bzw. es sind die Voraussetzungen für die Poolregelung erfüllt).
Wenn möglich, sollte deswegen die Behaltensfrist abgewartet werden. Diese beträgt beim 85 %igen Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG 5 Jahre und bei der Optionsverschonung sieben Jahre (§ 13a Abs. 10 Satz 1 Nr. 6 ErbStG).
b) Zugewinnausgleichsverbindlichkeit bei vorhandenem steuerbefreitem Vermögen
1) Vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2020
Die Zugewinnausgleichsverbindlichkeit kann, da sie in keinem wirtschaftlichem Zusammenhang mit steuerbefreitem Vermögen steht, uneingeschränkt abgezogen werden.
2) Nach Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2020
Aufgrund den Änderungen durch das Jahressteuergesetz 2020 gilt Folgendes:
Um einen ungerechtfertigten steuerlichen Vorteil durch den unbegrenzten Abzug von Schulden und Lasten zu vermeiden, werden vorgenannte Schulden und Lasten anteilig gekürzt, obwohl sie in keinem wirtschaftlichem Zusammenhang mit steuerbefreitem Vermögen stehen.
Denn nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhof können z. B. Zugewinnausgleichsverbindlichkeiten in voller Höhe als Nachlassverbindlichkeiten abgezogen werden können, selbst wenn zum Nachlass ganz oder teilweise steuerbefreite Vermögensgegenstände gehören.
Trifft dies zu, schreibt das Gesetz nun eine bestimmte Vorgehensweise vor.
Nach § 10 Abs. 5 Satz 5 ErbStG werden die Schulden und Lasten, die in keinem wirtschaftlichen Zusammenhang mit einzelnen Vermögensgegenständen stehen, anteilig allen Vermögensgegenständen des Erwerbs zugerechnet.
§ 10 Abs. 6 Satz 7 ErbStG bestimmt den Anteil der jeweiligen Schuld oder Last, der dem einzelnen Vermögensgegenstand zugerechnet wird.
Der Anteil bemisst sich nach dem Verhältnis des Werts des jeweiligen Vermögensgegenstands nach Abzug der mit diesem in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten zum Gesamtwert der Vermögensgegenstände nach Abzug aller mit diesen im wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten.
Nach § 10 Abs. 6 Satz 9 ErbStG ist der Abzug der anteiligen Schulden und Lasten begrenzt, soweit der Vermögensgegenstand steuerfrei ist.
Daher ist bei nur teilweise steuerbefreiten Vermögensgegenständen (z. B. ein zu Wohnzwecken vermietetes Grundstück, welches gem. § 13d ErbStG zu 10 % steuerbefreit ist) der verbleibende abzugsfähige Betrag zu ermitteln.
Dabei ist bei der Berechnung des abzugsfähigen Anteils der Schulden und Lasten auf das Verhältnis des Werts des Vermögensgegenstandes gemindert um die Steuerbefreiung zum Wert des Vermögensgegenstandes vor Anwendung der Steuerbefreiung abzustellen.
Zugewinnausgleichverbindlichkeit bei nach § 13a ErbStG steuerbefreitem Vermögen
Die Mutter M hat in ihrem Testament ihre Tochter T zur Alleinerbin eingesetzt. T hat gegenüber dem überlebenden Vater V eine Zugewinnausgleichsverbindlichkeit in Höhe von 930.000 EUR. Mutter M verstirbt am 3.1.2024.
Der Nachlass der Mutter M beinhaltet die folgenden Nachlassgegenständen und Schulden:
1) Wert der Nachlassgegenstände
| a) Anteile an einer GmbH (vollständig nach § 13a ErbStG begünstigtes Vermögen) |
6.400.000 EUR |
| c) Steuerwert unbebautes Grundstück; steuerlich nicht begünstigt |
+ 670.000 EUR |
| d) Wertpapiere |
+ 910.000 EUR |
| Summe des Werts der Nachlassgegenstände |
7.980.000 EUR |
2) Wert der Nachlassverbindlichkeiten
| a) Schuld aus der Anschaffung der GmbH- Anteile |
645.000 EUR |
| b) Schuld aus der Anschaffung der Grundstücke |
+ 420.000 EUR |
| c) Konsumentendarlehen |
+ 180.000 EUR |
| d) Zugewinnausgleichsverbindlichkeit |
+ 930.000 EUR |
| e) Beerdigungskosten |
+13.200 EUR |
| Summe der Nachlassverbindlichkeiten |
2.188.200 EUR |
Lösung
a) Besteuerung der Tochter T
Die Tochter T hat ihren Erwerb als Alleinerbin gem. § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG zu versteuern.
Hierbei kann die Zugewinnausgleichsverbindlichkeit und das Konsumentendarlehen nicht uneingeschränkt abgezogen werden. Vielmehr sind die Neuregelungen des § 10 Abs. 6 Satz 5 ff ErbStG zu beachten.
Die Beerdigungskosten sind hingegen voll abzugsfähig. Dies ergibt si...