Erhöhte Anspruchsberechtigung einer GmbH & Co. KG nur bei Eintragung der KG selbst in die Handwerksrolle

Leitsatz

1. Das Erfordernis der Eintragung in die Handwerksrolle in § 5 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a 1. alt InvZulG 1993 bezieht sich auf den Betrieb, in dem die begünstigten Investitionen getätigt werden. Eine GmbH & Co. KG ist danach nur dann erhöht anspruchsberechtigt, wenn sie selbst in die Handwerksrolle eingetragen ist.

2. Das Merkmal der Eintragung in die Handwerksrolle kann nicht von der Komplementär-GmbH oder den nur beschränkt haftenden Kommanditisten auf die KG übertragen werden.

3. Eine wirksam gegründete GmbH & Co. KG kann bereits vor der Eintragung der KG sowie der Komplementär-GmbH in das Handelsregister ihre Eintragung in die Handwerksrolle beantragen.

Normenkette

§ 5 Abs. 2 InvZulG 1993

Sachverhalt

Die Investorin, eine GmbH & Co. KG (Klägerin), wurde im Juli 1993 gegründet. Die Komplementär-GmbH und die beiden Kommanditisten waren in die Handwerksrolle eingetragen. Die Eintragung der Klägerin wurde erst 1994 nachgeholt.

Das FA und das FG lehnten den Antrag auf die erhöhte Zulage für 1993 mit der Begründung ab, die Klägerin sei im Investitionsjahr nicht in die Handwerksrolle eingetragen gewesen. Die Klägerin machte geltend, das Eintragungserfordernis müsse erweiternd ausgelegt werden.

Entscheidung

Der BFH wies die Revision zurück. Er geht zum einen davon aus, im Streitfall bestehe keine Veranlassung für eine großzügigere Beurteilung, da die Investorin als Anspruchsberechtigte und Antragstellerin mit dem von ihr betriebenen Handwerk bereits in 1993 in die Handwerksrolle hätte eingetragen werden können.

Zum anderen weist er darauf hin, nach der HwO erlaube erst die Eintragung in die Handwerksrolle dem Unternehmer den Betrieb eines selbstständigen Handwerks. Beginne er den Betrieb ohne Eintragung, handle er unerlaubt. Die unerlaubte Aufnahme einer handwerklichen Tätigkeit dürfe nicht mit staatlichen Subventionen gefördert werden.

Hinweis

Die erhöhte Investitionszulage wurde nach § 5 Abs. 2 InvZulG 1993 und den Nachfolgeregelungen u.a. gewährt, wenn die Wirtschaftsgüter mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung oder Herstellung zum Anlagevermögen des Betriebs eines Gewerbetreibenden gehören, der in die Handwerksrolle oder in das Verzeichnis handwerksähnlicher Betriebe eingetragen ist, und drei Jahre in einem solchen Betrieb verbleiben. Die Eintragung bezieht sich auf den Betrieb, in dem die Investition getätigt wird, und soll die Finanzverwaltung von der Prüfung der Frage befreien, ob ein Betrieb die Eintragungskriterien nach der Handwerksordnung (HwO) erfüllt. Die Eintragung muss im Zeitpunkt der Investition vorliegen. Ebenfalls zu diesem Zeitpunkt muss der Investor bereits existent sein. Der BFH verlangt, dass die GmbH & Co. KG als solche in die Handwerksrolle eingetragen ist. Die Eintragung der Komplementär-GmbH und/oder der Kommanditisten reicht nicht aus.

Eine KG entsteht zivilrechtlich bereits vor ihrer Eintragung in das Handelsregister, wenn sie ein Handelsgewerbe betreibt (§§ 123 Abs. 2, 161 HGB). Bei der GmbH wirkt die Eintragung konstitutiv in dem Sinn, dass sie in diesem Zeitpunkt zur juristischen Person und zum Formkaufmann wird (§§ 11 Abs. 1, 13 Abs. 3 GmbHG). Die Vor-GmbH kann aber schon vor ihrer Eintragung ins Handelsregister Komplementärin einer KG sein. Dementsprechend kann eine GmbH & Co. KG zivilrechtlich und demnach auch ertragsteuerlich bereits mit dem Abschluss des KG-Vertrags entstehen.

Eine vor ihrer Eintragung in das Handelsregister sonach bereits existierende KG kann auch bereits in die Handwerksrolle eingetragen werden, sofern der von ihr bestellte Betriebsleiter die Eintragungsvoraussetzungen (grundsätzlich die Meisterprüfung) erfüllt.

Hiervon ausgehend sieht der BFH keinen Grund, zur Erhaltung des Zulagenanspruchs für die KG das Merkmal der Handwerksrolleneintragung von der GmbH oder den Kommanditisten auf die KG zu übertragen. Die bisher anerkannten Ausnahmen vom Eintragungserfordernis in Fällen der Betriebsaufspaltung, d?r rechtzeitigen Antragstellung aber verspäteten Eintragung und des Strukturwandels sind auf den Fall der unterlassenen Antragstellung einer bereits existierenden Personengesellschaft nicht übertragbar.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 4.11.2004, III R 2/03